Дивиденды выплачены в 2006 году.
ЗАО "Омега" полученные дивиденды у себя в налоговом учете не отражает.
ООО "Альфа", получив дивиденды на свой расчетный счет, заплатит налог на прибыль по ставке 9 процентов в размере 900 руб. (10000 руб. х 9%).
3.2. В налоговом учете расходы по сделке РЕПО нормируются. Иными словами, продавец по первой части РЕПО, списывая на расходы разницу между ценой продажи и покупки ценных бумаг, должен учитывать ограничения, установленные статьей 269 Налогового кодекса РФ. При этом, если заемщик не брал кредит на сопоставимых условиях, действуют такие ограничения:
- предельная величина процентов по РЕПО, признаваемых у заемщика расходом, не должна превышать ставки рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза (берется на дату поступления денег по первой части РЕПО), - для рублевых займов;
- предельная величина процентов по РЕПО, признаваемых у заемщика расходом, не должна превышать 15 процентов - для займов в иностранной валюте.
Теперь перейдем к правилам расчета процентов по сделке РЕПО. Для этого можно использовать следующие формулы. Если целью РЕПО является денежный заем, формула выглядит так:
П(РЕПО) = (С2 - С1) / (С1 х Т) х 365 х 100%,
где П(РЕПО) - процент по РЕПО; Т - период времени между поступлением денег по первой части РЕПО и их возвратом; С1 - стоимость ценных бумаг по первой части РЕПО; С2 - стоимость ценных бумаг по второй части РЕПО.
В том же случае, когда целью РЕПО является заем ценными бумагами, процент по РЕПО рассчитывают следующим образом:
П(РЕПО) = (С1 - С2) / (С2 х Т) х 365 х 100%.
3.3. В момент совершения первой части РЕПО налоговых доходов и расходов не возникает. Они появляются после совершения второй части РЕПО. Однако если продавец по первой части РЕПО считает налог на прибыль по методу начисления, эти расходы необходимо отражать на конец каждого отчетного периода. Это следует из пункта 8 статьи 272 Налогового кодекса РФ.
Пример. Используем условия предыдущего примера. Между поступлением денег по первой части РЕПО и их возвратом прошло 60 дней.
Поэтому предельный процент по сделке равен: (103000 руб. - 100000 руб.) / (100000 руб. х 60 дн.) х 365 дн. х 100% = 18,25%.
Ставка рефинансирования, установленная Центральным банком РФ на день поступления денег по первой части РЕПО, составила 13 процентов. Значит, предельный размер процентов по сделке РЕПО будет равен 14,3 процента (13% х 1,1).
Максимальный процент меньше его фактической величины (14,3% < 18,25%). Поэтому в расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход, ООО "Альфа" может включить только 2350,68 руб. (100000 руб. х 14,3% х 60 дн. / 365 дн.).
4. Выплаты при изменении рыночной стоимости ценных бумаг.
Зачастую в сделках РЕПО оговорено, что при изменении котировок на ценные бумаги, которые являются предметом сделки, стороны производят друг другу дополнительные платежи. Обычно их называют Margin call. Отметим, что на практике верхний и нижний пределы цен, а также сумма дополнительной выплаты рассчитываются по специальным формулам.
Правила учета выплат Margin call появились в новой редакции статьи 282 Налогового кодекса РФ. Такие дополнительные платежи меняют (в большую или меньшую сторону) цену обратной продажи ценных бумаг. Ведь, по сути, они представляют собой либо частичное погашение займа, либо, наоборот, его увеличение. Процент же по сделке РЕПО данные выплаты не изменяют. Иными словами, доходы и расходы участников РЕПО будут такими же, как и в том случае, когда выплат Margin call не производилось.
Пример. По сделке РЕПО ООО "Заемщик" продает акции, а ЗАО "Кредитор" их покупает. По первой части РЕПО ЗАО "Кредитор" заплатило за каждую акцию 1000 руб. Выкупать же ее по второй части РЕПО ООО "Заемщик" должно по 1070 руб.
Организации договорились, что при изменении на бирже этой цены стороны будут платить дополнительно:
- если стоимость акции в период РЕПО возрастет на 200 руб. - ЗАО "Кредитор" перечислит ООО "Заемщик" 50 руб. за каждую ценную бумагу;
- если стоимость акции в период РЕПО уменьшиться на 200 руб. - ООО "Заемщик" перечислит ЗАО "Кредитор" 60 руб. за каждую ценную бумагу.
В промежутке между первой и второй частями РЕПО стоимость акции уменьшилась на 200 руб. Поэтому ООО "Заемщик" перечислил ЗАО "Кредитор" по 60 руб. за каждую ценную бумагу. При обратном выкупе акций ООО "Заемщик" заплатит ЗАО "Кредитор" по 1010 руб. (1070 - 60) за каждую ценную бумагу.
Статья 283 Налогового кодекса РФ позволяет организации списывать на расходы в течение последующих 10 лет убыток, полученный по итогам отчетного или налогового периода. До 2006 года сумма убытка, которую можно было списать в течение налогового периода, не должна была превышать 30 процентов прибыли за этот год.
С 1 января 2006 года ситуация изменилась (Федеральным законом N 58-ФЗ). Из прибыли 2006 года можно исключить убытки прошлых лет в пределах 50 процентов налоговой базы текущего года. А с 2007 года налоговые убытки будут полностью списывать в уменьшение текущей прибыли (п. 32 ст. 1 Федерального закона N 58-ФЗ). Таким образом, переносить на последующие годы придется лишь ту часть убытка, которая превышает прибыль текущего года и которую, соответственно, списать не удалось.
Обратите внимание: списать убыток в уменьшение прибыли можно и не дожидаясь конца года. Сделать это можно и по итогам каждого отчетного периода в течение года.
Итак, в 2006 году организации получили право списывать убытки в уменьшение налогооблагаемой прибыли на более льготных условиях. А с 2007 года правила списания убытка станут еще проще.
Напомним, что в налоговом учете убыток образуется, если расходы, принимаемые для целей налогообложения, оказались больше доходов. При этом размер убытка, полученного по данным бухгалтерского учета, может не совпадать с налоговым убытком. Причина, как правило, в том, что в налоговом учете ряд расходов вообще не учитывается либо же учитывается в пределах норматива. Характерным примером являются представительские расходы. Они включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 процентов от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период (п. 2 ст. 264 Налогового кодекса РФ).
В бухгалтерском же учете никаких ограничений по признанию расходов нет. При этом полученный убыток определяют сопоставлением дебетовых и кредитовых оборотов по счетам 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы". Сумма убытка отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки". А в конце года заключительными записями сумма убытка списывается с кредита счета 99 в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Глава 5. НАЛОГОВАЯ СТАВКА, НАЛОГОВЫЙ ПЕРИОД
5.1. Налоговая ставка
Налог на прибыль распределяется между двумя бюджетами: федеральным и региональным (п. 1 ст. 284 Налогового кодекса РФ). В федеральный бюджет налог на прибыль зачисляется по ставке 6,5 процентов, в региональный - по ставке 17,5 процентов (итого 24 процента).
Уплата налога не в тот бюджет квалифицируется как неуплата налога, что влечет начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса РФ. К такому выводу пришел Пленум ВАС РФ в своем Постановлении от 28 февраля 2001 г. N 5.
5.2. Налоговый период
По налогу на прибыль налоговый период равен календарному году, то есть с 1 января по 31 декабря (ст. 285 Налогового кодекса РФ). Для организаций, созданных в период с 1 января по 30 ноября включительно, налоговым периодом признается промежуток времени со дня государственной регистрации и до конца года. Что же касается организаций, регистрация которых пришлась на декабрь, то для них первый налоговый период равен периоду времени со дня регистрации и до конца следующего календарного года.
Для организаций, которые были ликвидированы или реорганизованы до конца года, последний налоговый период равен временному промежутку с 1 января до дня ликвидации или реорганизации.
Отчетными периодами по налогу на прибыль могут быть либо I квартал, полугодие и 9 месяцев, либо январь, январь и февраль и т.д. В первом случае налоговая декларация представляется лишь раз в квартал, а во втором случае - раз в месяц. Причем налогоплательщик ежегодно может менять отчетные периоды, достаточно лишь до 31 декабря предшествующего года уведомить инспекторов о своем решении.
1. Какой отчетный период предпочесть?
Понятно, что бухгалтеру проще готовить отчетность по налогу на прибыль не каждый месяц, а раз в квартал. Однако зачастую куда важнее лишних трудозатрат бывает стремление снизить размер налоговых платежей или перенести их часть на более позднее время. И если исходить из таких соображений, то оба способа отчетности по налогу на прибыль имеют равные шансы. Тут все зависит от того, каким образом меняется прибыль вашей фирмы в течение года.
2. Когда выгодно отчитываться раз в квартал.
Если фирма решит отчитываться по налогу на прибыль раз в квартал, ей придется уплачивать ежемесячные авансовые платежи исходя из прибыли, полученной в предыдущие периоды. Так, авансы за январь, февраль и март равны суммам, которые предприятие было обязано уплатить в бюджет в октябре, ноябре и декабре прошлого года (п. 2 ст. 286 Налогового кодекса РФ).
Существуют две причины, из-за которых предприятию предпочтительнее избрать в качестве отчетных периодов I квартал, полугодие и 9 месяцев.
Первая причина. Фирма стабильно в течение года получает прибыль. В этом случае у предприятия ежемесячные авансовые платежи приблизительно соответствуют налогу, исчисленному по фактической прибыли истекшего квартала. При этом отчитываться по налогу бухгалтер должен лишь раз в квартал.
Пример. Налогооблагаемая прибыль ООО "Парус" в 2005 году составила:
- 120000 руб. - за I квартал;
- 200000 руб. - за полугодие;
- 350000 руб. - за 9 месяцев;
- 400000 руб. - за весь год.
Чтобы упростить пример, предположим, что на начало 2006 года у предприятия нет задолженности и переплаты по налогу на прибыль.
Если в 2006 году фирма получит такую же прибыль, как и в 2005 году, сумма ежемесячных авансовых платежей, которую нужно перечислить в течение каждого из кварталов, составит:
- 36000 руб. ((350000 руб. - 200000 руб.) x 24%) - в I квартале;
- 28800 руб. (120000 руб. x 24%) - во II квартале;
- 19200 руб. ((200000 руб. - 120000 руб.) x 24%) - в III квартале;
- 36000 руб. ((350000 руб. - 200000 руб.) x 24%) - в IV квартале.
Общая сумма ежемесячных авансовых платежей, подлежащих перечислению за год, равна 120000 руб. (36000 + 28800 + 19200 + 36000).
Налог же, исчисленный по фактической прибыли каждого из отчетных периодов, будет таким:
- 28800 руб. (120000 руб. x 24%) - по итогам I квартала;
- 19200 руб. ((200000 руб. - 120000 руб.) x 24%) - по итогам полугодия;
- 36000 руб. ((350000 руб. - 200000 руб.) x 24%) - по итогам 9 месяцев.
Всего налог на прибыль за 2006 г. составит 96000 руб. (400000 руб. x 24%).
Получается, что суммы налога, начисленные исходя из фактической прибыли, меньше суммы ежемесячных авансовых платежей. Однако значительной переплаты у фирмы не будет, поскольку она сможет регулярно засчитывать ее в счет предстоящих платежей.
Вторая причина. Организация имеет право не перечислять ежемесячные авансовые платежи. В некоторых случаях предприятия имеют право уплачивать налог на прибыль только раз в квартал. В частности, это касается вновь созданных фирм, у которых ежемесячная выручка не превышает 1000000 руб. Кроме того, не платить ежемесячные авансовые платежи могут организации, у которых в четырех предыдущих кварталах выручка не была в среднем больше 3000000 руб. за каждый квартал.
Понятно, что у фирм, которые не платят ежемесячные авансы, налог на прибыль будет исчисляться исходя из прибыли, фактически полученной за истекший период. Отчетность же надо сдавать тоже только раз в квартал.
3. Когда выгодно отчитываться раз в месяц.
Если организация отчитывается по налогу на прибыль ежемесячно, то каждый авансовый платеж равен разнице между суммой налога, посчитанной нарастающим итогом с начала года, и налогом, который уплатили за предыдущие месяцы.
Главная особенность ежемесячной отчетности по налогу на прибыль состоит в том, что по результатам каждого периода фирма платит налог именно с той прибыли, которую фактически получила.
Поэтому такой способ уплаты налога оптимален для фирм, у которых прибыль, подсчитанная нарастающим итогом, к концу года снижается. Чаще всего это происходит у предприятий, которые ввиду специфики своей деятельности получают максимальный доход летом, а зимой несут убытки.
Отметим такой нюанс: в январе фирме, которая отчитывается каждый месяц, налог на прибыль перечислять вообще не надо. Ведь последний отчетный период в году равен периоду с января по ноябрь включительно. А весь календарный год считается налоговым периодом. В результате декабрьская прибыль относится не к отчетному, а к налоговому периоду. Налог же по итогам такого периода перечисляют не позднее 28 марта следующего года.
Пример. Налогооблагаемая прибыль ООО "Янтарь" из года в год составляет:
- 0 руб. - за I квартал;
- 0 руб. - за полугодие;
- 400000 руб. - за 9 месяцев;
- 400000 руб. - за весь год.
Рассмотрим два варианта.
Первый вариант. Фирма отчитывается по налогу на прибыль раз в квартал. В этом случае ООО "Янтарь" каждый год в I квартале придется платить ежемесячные авансовые платежи исходя из прибыли, полученной по итогам 9 месяцев прошлого года.
Их общая сумма составит 96000 руб. (400000 руб. x 24%). Эту переплату удастся зачесть только спустя полгода - в октябре, когда организация вновь начислит налог на прибыль, полученную за 9 месяцев.
Таким образом, из года в год ООО "Янтарь" будет авансировать бюджет на большой срок.
Второй вариант. ООО "Янтарь" отчитывается по налогу на прибыль ежемесячно. Налог по прибыли, полученной в течение III квартала, организация уплатит в августе - октябре. При этом никакой переплаты не образуется.
В такой ситуации фирме имеет смысл отчитываться по налогу на прибыль ежемесячно и платить каждый месяц авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли (второй вариант).
4. Переход с квартальной отчетности на ежемесячную.
Рассмотрим ситуацию, когда фирма решила с 2007 года перейти на ежемесячную отчетность по налогу на прибыль. О таком решении нужно уведомить налоговиков до конца 2006 года. При этом уведомление составляется в произвольной форме.
Как мы уже сказали, в январе предприятия, отчитывающиеся каждый месяц, авансовых платежей не перечисляют. Авансовый же платеж, который нужно перечислить не позднее 28 февраля, рассчитывают исходя из прибыли, фактически полученной за январь. В марте авансовый платеж равен налогу с прибыли, полученной с 1 января по 28 февраля включительно, за вычетом аванса, уплаченного в феврале.
5. Переход с ежемесячной отчетности на квартальную.
Теперь предположим, что в 2006 г. организация отчитывается по налогу на прибыль ежемесячно. Но ввиду того что прибыль растет в течение года равномерно, с 2007 года фирма решила отчитываться раз в квартал. Уведомлять о таком решении налоговиков Налоговый кодекс РФ не требует. Но во избежание конфликта с чиновниками все же имеет смысл составить такое уведомление в произвольной форме и представить его в инспекцию до начала 2007 года.