возникающие в процессе налогового контроля (учет налогоплательщика и снятия с учета (статьи 83 - 86 НК), проведения налоговых проверок (ст. 87-89, 100 НК РФ), анализа данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий плательщиков и тому подобного (ст. 92, 99 НК РФ);
возникающие в ходе привлечения плательщиков к ответственности за налоговые правонарушения (ст. 106 - 114, 116 - 135, 137 - 142 НК РФ).
Например, не относится к налоговому законодательству:
законодательство в области производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции. Они регулируют правоотношения, которые не относятся к налоговым. Значит, контроль за соблюдением налогоплательщиками этих законодательств не относится к налоговому контролю;
нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права;
нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель. Они регулируют земельные, а не налоговые отношения.
Пример. Суд отклонил ссылку налогового органа на статью 131 Трудового кодекса, согласно которой доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы, поскольку рассматриваемая статья Трудового кодекса не может регулировать налоговые правоотношения и устанавливать применительно к ним какие-либо ограничения.
Основные начала законодательства о налогах и сборах провозглашаются ст. 3 НК РФ, которая фактически является базовой статьей, определяя сущность налоговой политики в РФ о:
признании всеобщности и равенства налогообложения;
принципе справедливости и реальной возможности налогоплательщика уплатить налог;
недопустимости дискриминации налогоплательщиков по политическим, идеологическим, этническим и конфессиональным признакам, независимо от форм собственности, гражданства и места происхождения капитала;
экономической обоснованности налогообложения конкретным видом налога;
ясности норм налогового законодательства и толковании их в пользу налогоплательщика.
Принципиальные основы налоговой политики, изложенные в статье 3, прямо влияют на понимание основных начал российского налогового законодательства и права. Налоговое право России является частью российского финансового права, и регулирует только часть государственных доходов, а именно налоговые доходы. Оно не распространяется на другие государственные доходы и распределение финансовых средств.
Положения ст. 3 имеют исключительно важный характер для всех плательщиков налогов и сборов. Зачастую они становятся решающим аргументом налогоплательщика в споре с налоговым органом. Необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы так, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить (п. 6 ст. 3 НК РФ). Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение. Данная норма, как правило, применяется судами при разрешении споров.
П. 1 ст. 3 НК РФ воспроизводит положение ст. 57 Конституции РФ, т.е. каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.
К «общим принципам» налогообложения и сборов в РФ относятся:
обеспечение единой финансовой политики, включающей в себя и единую налоговую политику;
единство налоговой системы;
равное налоговое бремя и установление налоговых изъятий только на основании закона.
Общие принципы законодательства о налогах и сборах в РФ наглядно показаны в Приложении 3.
Федеральные органы, которые имеют право издавать нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением перечислены в ст. 4 НК РФ. Такими органами являются:
Правительство Российской Федерации;
федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов;
федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере таможенного дела;
органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации;
исполнительные органы местного самоуправления.
Указанные органы вправе осуществлять нормативно-правовое регулирование в сфере налогов и сборов и в сфере таможенного дела только в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях и в пределах своей компетенции. При этом, издаваемые ими нормативно-правовые акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах, а только раскрывать или разъяснять их содержание.
Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени, по общему правилу вступают в силу (ст. 5 НК РФ):
не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования. В соответствии с Указом Президента РФ от 23.05.1996 №763 «О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента РФ, Правительства РФ и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти» эти акты публикуются в «Российской газете», «Собрании законодательства РФ», «Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти». Официальным опубликованием выполняется требование о реальном обеспечении всех заинтересованных лиц информацией о содержании закона. Нарушение порядка опубликования влечет признание закона неконституционным.
не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.
Статья 5 НК РФ применяется не только к законам, которыми вносятся изменения в Кодекс, но и к любым иным законам, в том числе законам субъектов РФ и нормативным правовым актам органов муниципальных образований, регулирующим налоговые отношения.
По общему правилу акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования. П. 1 ст. 5 разграничивает процедуры вступления в силу законодательства о налогах и законодательства о сборах.
Специальные правила вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах изложены в абз. 3 п. 1 ст. 5 НК РФ:
) для федеральных законов, вносящих изменения в текст самого НК РФ, но лишь те изменения, которые касаются установления новых налогов и сборов. Обязанность по уплате налогов и сборов возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства и считаются установленными с момента возникновения обстоятельств, предусматривающих их уплату (ст. 44 НК РФ);
) для законодательства о налогах и сборах субъектов РФ, а также актов представительных органов местного самоуправления по налогам и сборам. В данной статье предусмотрены только те акты, которые устанавливают новые налоги и сборы. Речь идет о любых актах законодательства субъектов РФ и нормативных правовых актах органов местного самоуправления, вносящих изменения в местные и региональные налоги и сборы.
В соответствии с п. 2 ст. 5 НК РФ, - акты законодательства о налогах и сборах не имеют обратной силы, если они:
устанавливают новые налоги и (или) сборы (не имеет обратной силы, например, закон, устанавливающий новые объекты налогообложения, налоговую базу, ставку, период, порядок исчисления и уплаты налога);
повышают налоговые ставки (ст. 53 НК РФ);
устанавливают новые или отягчают ранее действовавшие виды ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (ст. 116-129.1 НК РФ);
устанавливают новые обязанности плательщиков и иных участников налоговых отношений (ст. 9, ст. 23, ст. 24-37 НК РФ).
При этом, п. 3 ст. 5 НК РФ, не вступая в противоречие с вышеназванным правилом, допускает возможность распространения действия «актов налогового законодательства о налогах и сборах» на отношения, возникшие до вступления законодательных актов в законную силу, если они:
устраняют ответственность за налоговые правонарушения. При этом правонарушитель, не привлеченный к ответственности к моменту вступления в силу такого акта, освобождается от нее, а дела о правонарушениях, не оконченные производством к моменту вступления в силу такого акта, подлежат прекращению (ст. 101-105 НК РФ);
смягчают меру ответственности. Смягчение ответственности может выражаться в уменьшении размера налоговой санкции (ст. 114 НК РФ);
устанавливают дополнительные гарантии защиты прав плательщиков налогов и сборов и их представителей. Дополнительными считаются такие гарантии, которые до этого прямо не были предусмотрены в нормах ни самого НК РФ, ни других актов законодательства о налогах и сборах.
В п. 4 ст. 5 НК РФ содержится диспозитивное правило о том, что могут иметь обратную силу следующие «акты законодательства о налогах и сборах», но только, если в них имеется прямое на то указание:
отменяющие налоги и (или) сборы. С момента вступления в силу такого акта прекращается обязанность по уплате налогов и сборов (п. 1 ст. 44 НК РФ);
снижающие размеры ставок налогов и сборов. В ряде случаев такие ставки могут устанавливаться Правительством РФ (абз. 2 ст. 53 НК РФ) в порядке и пределах, определяемых НК РФ. В этих случаях, под действие правил статьи 5 подпадают и подобного рода акты Правительства РФ;
устраняющие обязанности плательщиков, а также налоговых агентов, их представителей. Круг этих обязанностей указан в ст. 23-29 НК РФ, а также в актах законодательства, посвященных отдельным видам налогов и сборов;
иным образом улучшающие положение плательщиков налогов и сборов, налоговых агентов, их представителей (ст. 64 НК РФ допускает возможность применять рассрочки или отсрочки в уплате конкретного налога и сбора).
Нормативные правовые акты о налогах и сборах признаются не соответствующими НК РФ при наличии хотя бы одного из обстоятельств, предусмотренных ч. 1 ст. 6 НК РФ, если такой акт:
) издан органом, не имеющим в соответствии с настоящим Кодексом права издавать подобного рода акты, либо издан с нарушением установленного порядка издания таких актов;
) отменяет или ограничивает права налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей либо полномочия налоговых органов, таможенных органов, НК РФ;
) вводит обязанности, не предусмотренные Кодексом, или изменяет определенное НК РФ содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены НК РФ;
) запрещает действия налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, разрешенные НК РФ;
) запрещает действия налоговых органов, таможенных органов, их должностных лиц, разрешенные или предписанные НК РФ;
) разрешает или допускает действия, запрещенные НК РФ;
) изменяет содержание понятий и терминов, определенных в Кодексе, либо использует эти понятия и термины в ином значении, чем они используются в НК РФ;
) иным образом противоречит общим началам и (или) буквальному смыслу конкретных положений НК РФ.
. Нормативные правовые акты о налогах и сборах, указанные в п. 1 ст. 6, признаются не соответствующими НК РФ при наличии хотя бы одного из обстоятельств, предусмотренных п. 1.
. Признание нормативного правового акта не соответствующим НК РФ осуществляется в судебном порядке, если иное не предусмотрено. Правительство Российской Федерации, а также иной орган исполнительной власти или исполнительный орган местного самоуправления, принявшие указанный акт, либо их вышестоящие органы вправе до судебного рассмотрения отменить этот акт или внести в него необходимые изменения
Как свидетельствует практика, разрешая вопросы о признании нормативного правового акта не соответствующим Кодексу, суды проверяют:
издан ли соответствующий акт органом власти в пределах нормотворческой компетенции;
ограничивает ли он права налогоплательщика в сфере налогообложения оспариваемыми положениями;
возлагает ли дополнительные обязанности на налогоплательщиков, разрешает и допускает ли действия, запрещенные Кодексом.
Если положения нормативного правового акта не были признаны в установленном законом порядке не соответствующими НК РФ - они подлежат обязательному применению, даже если налогоплательщик считает их неправомерными. Признание нормативного правового акта не соответствующим НК РФ осуществляется в судебном порядке, если иное не предусмотрено.
Особенности действия актов законодательства о налогах и сборах во времени показаны на схеме в Приложении 4.
Функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, в случаях, предусмотренных законодательством РФ, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей, за производством и оборотом этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции, а также функции агента валютного контроля в пределах компетенции налоговых органов, осуществляет Федеральная налоговая служба (ФНС России). правовой законодательство налог
ФНС находится в ведении Министерства финансов Российской Федерации (Минфин России), которое является Федеральным органом исполнительной власти, обеспечивающим проведение единой финансовой, бюджетной, налоговой и валютной политики в РФ и координирующим деятельность в этой сфере иных федеральных органов исполнительной. Следовательно, ФНС России, как орган, осуществляющий функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, в силу прямого указания, содержащегося в п. 2 ст. 4 НК РФ, не имеет права издавать нормативные правовые акты.
Таким образом, законодательство о налогах и сборах - это упорядоченная система норм и правил, содержащихся в законах и регулирующих отношения в сфере налогообложения. Основным документом в законодательстве о налогах и сборах является Налоговый кодекс. В нем устанавливаются и регламентируются виды налогов и сборов, порядок, особенности и сроки их расчета, начисления и уплаты, налоговые льготы, субъекты (налогоплательщики - физические и юридические лица, индивидуальные предприниматели) и объекты налогообложения (прибыль, доходы, имущество, сделки, финансовые операции и тому подобное), юридическая ответственность за неисполнение законодательства о налогах и сборах.
Налоговый кодекс Российской Федерации является базовым документом, на основании которого действуют акты и законы о налогах и сборах на каждом уровне бюджета государства (федеральном, региональном, местном).
Налоговый кодекс функционирует на основании конституционных положений, каждый налог должен быть законно установлен, т.е. пройти все этапы согласования и утверждения предусмотренной процедуры. Вступление в силу налоговых норм подчиняется определенным правилам.
Нормативно-правовые акты налогового законодательства имеют обратную силу, если устраняют или смягчают ответственность за налоговые нарушения либо предусматривающие дополнительную защиту участников налоговых отношений.
Если акты законодательства о налогах и сборах устанавливают новые налоги и (или) сборы, увеличивают налоговые ставки, размеры сборов, устанавливают или отягчают ответственность за налоговые правонарушения, устанавливают новые обязанности или иным образом ухудшают положение участников налоговых отношений, то они не имеют обратной силы.