Взыскание налога, сбора с имущества физических лиц также производится последовательно в отношении:
денежных средств на счетах в банке и электронных денежных средств, переводы которых осуществляются с использованием персонифицированных электронных средств платежа;
наличных денежных средств;
имущества, переданного по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, сбора, пеней, штрафов такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке;
другого имущества, за исключением предназначенного для повседневного личного пользования физическим лицом или членами его семьи, определяемого в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В условиях рынка достаточно обычна практика реорганизации коммерческих организаций, их слияния или разделения, преобразования одного юридического лица в другое и т.д. Поэтому Налоговым кодексом предусмотрены обязанности по уплате налогов и сборов в случае ликвидации предприятия или его реорганизации.
В случае ликвидации организации обязанность по уплате налогов и сборов (пеней, штрафов) исполняется ликвидационной комиссией за счет денежных средств указанной организации, в том числе полученных от реализации ее имущества.
Если денежных средств ликвидируемой организации, в том числе полученных от реализации ее имущества, недостаточно для исполнения в полном объеме обязанности по уплате налогов и сборов, причитающихся пеней и штрафов, остающаяся задолженность должна быть погашена учредителями (участниками) указанной организации.
Может сложиться и противоположная ситуация, когда у организации имеются суммы излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов (пеней, штрафов).
Если таковые имеются, то они подлежат зачету налоговым органом в счет погашения недоимки по иным налогам, сборам и задолженностям ликвидируемой организации по пеням, штрафам.
Если у ликвидируемой организации нет задолженности по исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, то сумма излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов (пеней, штрафов) подлежит возврату этой организации не позднее одного месяца со дня подачи заявления налогоплательщика-организации.
Исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника. Причем эта обязанность не зависит от того были известны правопреемнику факты и обстоятельства неисполнения реорганизованным юридическим лицом налоговых обязательств или он узнал о них только после завершения реорганизации. Правопреемник должен уплатить не только налоги и сборы, но и все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям, а также штрафы, наложенные на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до окончания его реорганизации.
Правопреемником признается:
при слиянии двух или нескольких организаций - юридическое лицо, которое образовалось в результате слияния;
при присоединении одного юридического лица к другому - присоединившееся юридическое лицо;
при разделении организации - возникшие при этом юридические лица; при реорганизации одного предприятия в другое - вновь возникшее юридическое лицо.
При наличии нескольких правопреемников доля их участия в исполнении налоговых обязательств определяется в порядке, предусмотренном гражданским законодательством.
При выделении из состава организации одного или нескольких юридических лиц правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу у них не возникает. Но если результатом выделения окажется, то обстоятельство, что реорганизованная организация не может заплатить причитающиеся налоги, то по решению суда, выделившиеся юридические лица могут солидарно исполнить обязанность по уплатам налогов реорганизованной организации.
Если организация до проведения реорганизации имела сумму излишне взысканных налогов, пени, штрафов, то эти суммы подлежат возврату ее правопреемнику или зачету налоговым органом в счет исполнения правопреемником (правопреемниками) обязанности реорганизованного юридического лица по погашению недоимки по иным налогам и сборам.
Во всех случаях подлежащая зачету сумма излишне уплаченного юридическим лицом или излишне взысканного с него налога, сбора (пеней, штрафов) распределяется пропорционально недоимке по иным налогам, сборам и задолженности по пеням и штрафам, подлежащим уплате (взысканию) в бюджетную систему Российской Федерации.
Если в отношении юридических лиц Налоговым Кодексом предусмотрены особенности взыскания налогов и сборов в случаях их ликвидации или реорганизации, то относительно физических лиц предусмотрены особенности взыскания налога, сбора в случае признания их безвестно отсутствующим или недееспособным.
Обязанность по уплате налогов и сборов физического лица, признанного судом безвестно отсутствующим, исполняется лицом, уполномоченным органом опеки и попечительства управлять имуществом безвестно отсутствующего. В случае, если речь идет о лице, признанном недееспособным, обязанность по уплате налогов и сборов переходит на его опекуна.
Лица, на которые возложены обязанности по уплате налогов и сборов безвестно отсутствующего или недееспособного физического лица, обязаны уплатить всю неуплаченную налогоплательщиком (плательщиком сбора) сумму налогов и сборов, а также причитающиеся на день признания лица безвестно отсутствующим (недееспособным) пени и штрафы.
Указанные суммы уплачиваются за счет денежных средств физического лица, признанного безвестно отсутствующим (недееспособным). В случае если таких средств недостаточно, исполнение обязанности по уплате налогов и сборов этих физических лиц приостанавливается по решению соответствующего налогового органа.
Если исполнение обязанности по уплате налогов или сборов уполномоченными на это лицами происходит с нарушением налогового законодательства, то уплата штрафов за совершение налоговых правонарушений не может быть осуществлена за счет имущества лица, признанного соответственно безвестно отсутствующим или недееспособным. Таким образом, при принятии на себя обязанности по уплате налогов и сборов, опекун недееспособного лица (лицо, управляющее имуществом безвестно пропавшего) принимает на себя и ответственность за нарушение условий исполнения этой обязанности, и отвечают по ней своим имуществом.
При принятии в установленном порядке решения об отмене признания физического лица безвестно отсутствующим или недееспособным исполнение обязанности по уплате налогов и сборов возобновляется для этого лица со дня принятия указанного решения.
Обязанность по уплате налога или сбора считается выполненной с уплатой налога или сбора налогоплательщиком (плательщиком сбора), при этом уплата налога/сбора должна быть осуществлена в срок, определенный налоговым законодательством. Зачастую у налогоплательщика может возникнуть ситуация, когда исполнение обязанности по уплате налога в срок невозможно. Для таких случаев Налоговый кодекс установил общие условия изменения срока уплаты налогов и сборов, а также пени.
На протяжении девяностых годов подходы к этому вопросу неоднократно менялись. В настоящее время НК РФ допускает изменение срока уплаты налога в следующих формах:
отсрочки платежа;
рассрочки платежа;
инвестиционного налогового кредита.
Изменить сроки платежа по федеральным налогам и сборам вправе Минфин РФ, по региональным и местным налогам и сборам - соответствующие финансовые органы, по таможенным платежам - федеральная таможенная служба РФ.
Отсрочка или рассрочка налогового платежа на срок, не превышающий один год, может быть предоставлена при наличии хотя бы одного из следующих оснований:
) причинение налогоплательщику ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы и иных обстоятельств непреодолимой силы;
) задержка финансирования из бюджета или оплаты выполненного государственного заказа;
) угроза банкротства налогоплательщика в случае единовременной выплаты им налога;
) при сезонном характере производства и реализации продукции;
) если имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога.
Если отсрочка или рассрочка платежа предоставлены по одному из двух первых оснований, то пени не начисляются. В остальных случаях начисляются пени в размере 1/2 ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей за период отсрочки или рассрочки.
Налоговый кодекс оставляет возможность субъектам Федерации своими законами установить дополнительные основания и иные условия предоставления отсрочки уплаты региональных и местных налогов. Это оформляется соответствующими законами.
Отсрочка или рассрочка по уплате федеральных налогов в части, зачисляемой в федеральный бюджет, на срок более одного года, но не превышающий три года, может быть предоставлена по решению Правительства РФ. Отсрочка или рассрочка по уплате федеральных налогов на срок, не превышающий пять лет, может быть предоставлена по решению министра финансов РФ.
Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога или об отказе в ее предоставлении принимается уполномоченным органом в течение 30 дней со дня получения заявления заинтересованного лица.
Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога должно содержать указание на сумму задолженности, налог, по уплате которого предоставляется отсрочка или рассрочка, сроки и порядок уплаты суммы задолженности и начисляемых процентов, а также в соответствующих случаях документы об имуществе, которое является предметом залога, либо поручительство.
Кроме отсрочки и рассрочки при исполнении обязанности налогов и сборов, налогоплательщику может быть предоставлен инвестиционный налоговый кредит.
Основания предоставления инвестиционного налогового кредита совершенно иные. Он может предоставляться по налогу на прибыль, а также по региональным и местным налогам при наличии хотя бы одного из следующих условий:
) организация проводит научно-исследовательские или опытно-конструкторские работы либо техническое перевооружение собственного производства, в том числе направленного на создание рабочих мест для инвалидов или защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами и (или) повышение энергетической эффективности производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;
) организация осуществляет внедренческую или инновационную деятельность, в том числе создает новые или совершенствует применяемые технологии, создает новые виды сырья или материалов;
) организация выполняет особо важный заказ по социально-экономическому развитию региона или предоставляет особо важные услуги населению;
) организация выполняет государственный оборонный заказ;
) организация осуществляет инвестиции в создание объектов, имеющих наивысший класс энергетической эффективности
Инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен на срок от одного года до пяти лет.
Организация, получившая инвестиционный налоговый кредит, вправе уменьшать свои платежи по соответствующему налогу в течение срока действия договора об инвестиционном налоговом кредите с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов.
Уменьшение производится по каждому платежу налога, по которому предоставлен инвестиционный налоговый кредит, за каждый отчетный период до тех пор, пока сумма, не уплаченная организацией в результате всех уменьшений (накопленная сумма кредита), не станет равной сумме кредита, определенной договором.
В случаях, если организация проводит НИОКР или осуществляет инвестиции в высоко энергетически эффективные объекты, то инвестиционный налоговый кредит предоставляется на 100% стоимости приобретенного оборудования, используемого на эти цели.
В остальных случаях кредит предоставляется на сумму, определяемую по соглашению между уполномоченным органом и заинтересованной организацией.
При этом Налоговым кодексом определено, что в каждом отчетном периоде (независимо от числа договоров об инвестиционном налоговом кредите) суммы, на которые уменьшаются платежи по налогу, не могут превышать 50% размеров соответствующих платежей по налогу, определенных по общим правилам без учета наличия договоров об инвестиционном налоговом кредите.
Решение о предоставлении организации инвестиционного налогового кредита принимается уполномоченным органом по согласованию с финансовыми органами в течение 30 дней со дня получения заявления. Наличие у организации одного или нескольких договоров об инвестиционном налоговом кредите не может служить препятствием для заключения с этой организацией другого договора об инвестиционном налоговом кредите по иным основаниям.
В договоре об инвестиционном налоговом кредите в обязательном порядке указывается порядок уменьшения налоговых платежей, сумма кредита (с указанием налога, по которому предоставлен кредит), срок действия договора, начисляемые на сумму кредита проценты, порядок погашения суммы кредита и начисленных процентов, документы об имуществе, которое является предметом залога, либо поручительство, ответственность сторон.
Как видно, отсрочка и рассрочка уплаты налога, а также инвестиционный налоговый кредит может быть обеспечен залогом или поручительством. Всего же способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов больше. Статьей 72 НК РФ предусмотрены следующие способы обеспечения:
залог имущества;
поручительство;
пеня;
приостановление операций по счетам в банке;
наложение ареста на имущество налогоплательщика.
В случае изменения сроков исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов эта обязанность может быть обеспечена залогом. Залог может предоставить сам налогоплательщик или третье лицо. При неуплате налога (сбора) налоговый орган осуществляет исполнение этой обязанности за счет стоимости заложенного имущества.
Вместо залога может иметь место поручительство. Поручитель обязуется в полном объеме уплатить налоги и сборы, если этого не сделает получивший отсрочку налогоплательщик. В данном случае налогоплательщик и поручитель несут солидарную ответственность. Принудительное взыскание налога и пени с поручителя осуществляется налоговым органом через суд. Пеня уплачивается помимо суммы налога и начисляется за каждый день просрочки, начиная со следующего дня после срока уплаты налога. Ее процентная ставка за каждый день принимается равной 1/300 ставки рефинансирования Центробанка России.
Как и налоги (сборы), пени могут быть взысканы в принудительном порядке. Налоговый кодекс определил, что не начисляются пени на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что его операции по счетам в банке были приостановлены налоговым органом или судом.
Наиболее суровой мерой, применяемой в случае неисполнения обязанности по уплате налогов и сборов, является арест имущества, т.е. ограничение права собственности на имущество. Эта мера применяется с санкции прокурора в случае неуплаты налога и при наличии у налогового органа (или таможенного органа) достаточных оснований полагать, что налогоплательщик предпримет меры, чтобы скрыть свое имущество или скрыться самому.
Арест имущества может быть полным или частичным. Аресту подлежит только то имущество, которое необходимо и достаточно для исполнения обязанности по уплате налога.
Но, несмотря на достаточно широкие возможности по исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, возможности переноса срока их уплаты и принудительных мер из взыскания, Налоговый кодекс создал правовую возможность для списания безнадежных долгов по налогам и сборам.
Раньше недоимка росла за счет пени и копилась годами, числясь, порой за давно несуществующими предприятиями. В настоящее время недоимка, числящаяся за отдельными налогоплательщиками и налоговыми агентами, взыскание которой оказалось невозможной в силу причин экономического, социального или юридического характера, признается безнадежной и списывается. [6, с. 37]