специальные информационные технологии, созданные на базе моделей EOQ и EPR, MRP-модели, предназначенной для планирования потребностей в материалах и MRPiI-модели -- для планирования производственных ресурсов и т. д.
Еще одним фактором возрастания роли бюджетирования авторами определено отсутствие законодательного и нормативного регламентирования процедуры бюджетирования, что активизирует процесс разработки бюджетов с точки зрения отсутствия дополнительных административных барьеров, устанавливающих регламенты планирования деятельности организации.
Свобода экономического развития, представляемая рыночным механизмом, характеризуется отказом от унифицированных форм планирования деятельности хозяйствующих субъектов, представлением им права самостоятельного выбора видов, форм, процедур планирования. Поэтому установление законодательных и нормативных регламентов для процедуры бюджетирования неизбежно вступило бы в противоречие с действующими механизмами рынка [4, С. 45].
Кроме того, каждая организация в условиях их широкого отраслевого и видового разнообразия несет полную, автономную от государства ответственность за результаты своего бизнеса, специфика которого находит отражение в системе разрабатываемых бюджетов [6, С. 274].
Таким образом, поскольку форматы и формы бюджетов, регламент их разработки, утверждения, исполнения и контроля утверждается руководством организации при отсутствии нормативно установленных стандартов для этих стадий бюджетирования, его роль как экономического инструмента рыночного саморегулирования развития организации возрастает.
Все ранее охарактеризованные факторы можно отнести к факторам позитивного влияния на развитие бюджетирования.
Однако следует признать, что ограничивающим фактором для использования бюджетирования не только в деятельности крупных и средних организаций (что является для них традиционным), но и малых, количество которых за годы рыночных преобразований существенно возросло, выступает отсутствие единства подходов к формированию технологии бюджетирования.
Этапы разработки технологии бюджетирования
Как правило, исследователи [8, 7, 4, 3, 2, 1 и др.] основное внимание уделяют процессу разработки операционных, финансовых, инвестиционных и т. и. бюджетов. На основе которых дают рекомендации по составлению сводного бюджета. Но при этом не учитываются организационные аспекты бюджетирования, которые, на наш взгляд, могут существенно усложнить процедуру его использования в процессе рыночного саморегулирования развития организации, если не будут приведены к единому алгоритму действий по организации процесса бю д же тир ов ан ия.
Обеспечить создание такого алгоритма, по нашему мнению, возможно на основе разработки технологии бюджетирования, схема которой представлена на рисунке.
В качестве первого этапа предлагаемой авторами технологии бюджетирования выделена формулировка цели разработки и задач использования технологии бюджетирования. Представляется, что цель разработки технологии может быть сведена к созданию методического инструмента, обеспечивающего системность и комплексность реализации процедуры бюджетирования для повышения эффективности его использования в процессе совершенствования механизма саморегулирования развития организации.
Реализация этой цели требует конкретизации задач предполагаемого использования технологии, в качестве которых мы определяем следующие:
разработка системы бюджетов организации, уточняющих источники финансового обеспечения и их расходование по видам и направлениям деятельности организации;
оценка будущих неопределенностей и разработка превентивных мер, предваряющих проявление проблем;
определение потребности в капитале и оптимизация его структуры с точки зрения источников привлечения средств;
обеспечение в контексте поддержки доверия инвесторов ожидаемой ими прибыли от инвестирования средств за счет эффективного управления организацией;
информирование заинтересованных органов и общественности об экономическом состоянии организации с учетом требований соблюдения конфиденциальности информации;
информирование структурных подразделений и работников о стратегических целях и задачах организации, перспективных направлениях деятельности;
осуществление контроля за выполнением базовых для организации показателей, характеризующих результаты деятельности, количественная оценка незапланированных отклонений и корректировка параметров развития, установление ограничений по допустимым расходам;
постоянное системное совершенствование экономического механизма организации;
разграничение функций бюджетирования и управления с учетом того, что бюджетирование как процесс планирования предшествует управлению;
оценка сильных и слабых сторон организации, ключевых факторов ее успеха, возможных внешних угроз, которые могут повлиять на объем производства (реализации) и занимаемую организацией долю на рынке;
прогнозирование возможных рисков с целью разработки мер реагирования по максимизации прибыли или минимизации убытков в процессе адаптации к изменениям внешней среды.
Рис. Этапы разработки технология бюджетирования
Для реализации этих задач представляется необходимым проведение конкретизации субъектов и объектов бюджетирования, их функций, выполняемых в этом процессе, что составляет содержание второго этапа предлагаемой технологии. Этот аспект бюджетирования детально изложен в нашей работе [7], здесь мы раскроем наиболее общие его положения.
Не требует доказательств, что современное бюджетирование невозможно без наличия адекватной организациоиной структуры. Составление бюджетов требует наличия подразделений с релевантными функциями и полномочиями. В небольших организациях обычно проект сводного бюджета составляется бухгалтерией и утверждается руководителем, в средних и крупных -- утверждается правлением, а составляется планово-аналитическим (планово-экономическим) отделом, подчиненным первому заместителю руководителя но экономике.
Мы полагаем, что в организационной структуре процесса бюджетирования следует различать его субъекты (подразделения, участвующие в разработке сводного бюджета) и объекты (подразделения, которыми составляется сводный бюджет и которые ответственны за выполнение этого бюджета). В данном случае субъектами бюджетирования будет выступать аппарат управления организации, однако необходимо отметить, что в чистом виде субъекты бюджетирования на практике не встречаются, так как любое подразделение организации ответственно за выполнение того или иного бюджетного задания.
Поэтому род субъектами бюджетирования понимаем службы, которые рассматривают, корректируют и представляют на утверждение первому заместителю по экономике бюджетные показатели объектов планирования: планово-экономический отдел, отдел труда и заработной платы, отдел маркетинга и сбыта, отдел: капитального строительства, финансово-аналитический отдел и др.
Особое место среди субъектов бюджетирования мы отводим бухгалтерии организации. Если в небольших организациях бухгалтерия является главным плановым органом, то по мере роста масштабов деятельности бухгалтерия становится основным, императивным информационным центром организации по плановым и фактическим показателям сводного бюджета. Это означает, что бухгалтерия непосредственно не занимается аналитической работой по составлению сводного бюджета, однако ведет учетную деятельность по сводным показателям бюджетного плана и показателям его исполнения, а все плановые службы аппарата управления при разработке бюджетных показателей опираются на учетную информацию, предоставляемую бухгалтерией.
Следует подчеркнуть, что в разных вариантах организационной структуры одни и те же подразделения могут быть как субъектами, так и объектами бюджетирования в зависимости от их подчиненности. Так, иногда ряд управленческих служб находится в прямом (линейном) подчинении заместителей генерального директора, курирующих производственные подразделения -- объекты бюджетирования. В частности, планово-экономический отдел может подчиняться заместителю по производству, отдел маркетинга и сбыта -- коммерческому директору, отдел капитального строительства -- заместителю по инвестициям и т. д. В этом случае данные службы уже не являются частью аппарата управления и теряют статус субъекта бюджетирования, поскольку такие субъекты являются организационно обособленными от руководителей тех подразделений, чью деятельность они планируют и контролируют.
При другом варианте организационной структуры функциональные службы, задействован и ые в процессе составления сводного бюджета, подчинены первому заместителю генерального директора по экономике, то есть входят в аппарат управления, а структурные подразделения -- объекты бюджетирования -- находятся в двойном подчинении:
в линейном (прямом) подчинении соответствующих заместителей генерального директора, отвечающих за исполнение бюджетных заданий по различным сегментам деятельности организации;
в функциональном подчинении отдельных управленческих служб, то есть несут ответственность перед этими службами не по всему спектру своей деятельности, а в строгих рамках планирования, мониторинга (контроля) и анализа исполнения очередного бюджета. Например, коммерческий директор может быть подчинен начальнику отдела маркетинга и сбыта, хотя управленческий статус первого, как правило, несоизмеримо выше, чем второго.
Мы полагаем, что окончательный вариант сводного бюджета, представляемый на утверждение сначала первому заместителю по экономике, а затем генеральному директору организации и правлению, должен составлять планово-аналитический отдел при первом заместителе по экономике. Здесь уместно отметить одно немаловажное обстоятельство. В процессе корректировки сводного бюджета на величину первичного финансового дефицита три функциональные ключевые службы (планово-экономический, финансово-аналитический отделы и отдел капитального строительства) могут не прийти к согласованному решению. В этом случае целесообразно привлекать в роли арбитра первого заместителя по экономике, аналитические расчеты для которого будут проводиться планово-аналитическим отделом.
Таким образом, в зависимости от устава и внутренних нормативных актов организации окончательное решение об утверждении сводного бюджета могут принимать: правление; генеральный директор; совет директоров; общее собрание акционеров (последнее, как правило, относится к долгосрочному «бюджету развития»).
По нашему мнению, для конкретизации субъектов и объектов бюджетирования в каждой отдельной организации должен разрабатываться регламент составления сводного бюджета на основе внутренних нормативных документов -- Положения о бюджетировании, положений о структурных подразделениях и должностных инструкциях их руководителей и специалистов.
Третьим этапом технологии бюджетирования является определение альтернативных вариантов распределения ответственности участников процесса бюджетирования.
Предваряя рассмотрение содержания этого этапа, еще раз подчеркнем, что одним из факторов, обусловливающих возрастание роли бюджетирования в саморегулировании организации, является рост масштабов бизнеса, количества хозяйствующих субъектов и числа взаимосвязей между ними. Проявление этого фактора вызывает децентрализацию не только системы управления организациями, но и степени ответственности участников процесса бюджетирования.
Наибольшей централизации соответствует формат «стратегическое планирование», когда центром (то есть организацией) осуществляется долгосрочное и краткосрочное планирование всей деятельности дочерних компаний и дивизионов (то есть структурных подразделений), участвующих в подготовке оперативных бюджетов организации. Функции организации, распределения ресурсов и контроля, а также инновации осуществляются высшим менеджментом организации.
В противоположность этому, в формате «финансовый контроль» осуществляется полностью децентрализованное управление, когда высший менеджмент организации утверждает или отклоняет стратегические планы структурных подразделений, а также Производит распределение финансовых ресурсов между ними и контролирует их деятельность на основании значений финансовых показателей.
Формат «стратегический контроль» является промежуточным вариантом, при выборе которого вопросы стратегического планирования и контроля относятся к компетенции высшего менеджмента организации, а оперативного -- ее структурных подразделений.
Мы полагаем, что выбор формата управ- дения при бюджетировании, на основе которого можно определить альтернативный вариант распределения ответственности участников процесса бюджетирования, должен определяться существующей организационной структурой, составом структурных подразделений и сформированных центров ответственности, а также сложившимся механизмом их взаимодействия.