Отдельные части месторождений (геологические блоки, обособленные залежи, линзы, мощные прослои и т.п. в контуре промышленных запасов и непосредственно прилегающие к ним) с относительно низким содержанием «основных» компонентов, могут иметь повышенные содержания высокоценных «сопутствующих» компонентов (I и II групп по классификации ГКЗ [10]), обеспечивающих высокорентабельную их отработку. Поэтому ограничение изучения «сопутствующих» полезных ископаемых и компонентов (I и II групп) границами разведки «основных» полезных ископаемых может привести к снижению потенциальной ценности месторождения и утрате части рентабельных конкурентоспособных ресурсов. В соответствии с этим с экономической точки зрения нецелесообразно выделять не только «попутные», но и ограничивать разведку рамками «основного» полезного ископаемого или компонента [10]: все без исключения полезные компоненты комплексного сырья целесообразно рассматривать равноправными, а границы разведки устанавливать на основе других геологических и экономических принципов.
Удачно подобранная краткая и достаточно емкая фраза о целесообразности извлечения (и учета в промышленных запасах) отдельных ценных попутных компонентов и комплексного использования сырья в целом на экономически рациональной основе, использованная в требованиях ГКЗ [10] не подкреплена соответствующей методикой и требует конкретизации.
В соответствии с изложенным с позиций системного подхода представляется целесообразным обозначать ценные компоненты многокомпонентного сырья и продукты его комплексной переработки уже употребляемым иногда в разных работах, хотя лишь эпизодически, термином - «сопряженные». Этим будет подчеркнуто единство сырьевого источника, в котором они изначально объединены природными или технологическими (техногенными) процессами образования и последующей трансформации вплоть до выделения в качестве мономинеральной фракции, индивидуального химического элемента или разнообразных стандартных соединений нескольких элементов различных агрегатных состояний (твердых, жидких, газообразных, гелеобразных, порошкообразных и т.д.) в соответствии с потребностями и предпочтениями рынка. Термин сопряженные не несет в себе каких-либо «дискриминационных» признаков разделения ценных компонентов сырья с одной стороны на основные, целевые или профилирующие и с другой - на второстепенные или попутные, побочные, сопутствующие, все ценные компоненты сырья при этом равноправные (хотя и разновеликие в стоимостной структуре сырья и вырабатываемой продукции), в то же время термин подчеркивает взаимозависимость отдельных ценных компонентов сырья и получаемых готовых продуктов как составных элементов единой вещественно-технологической и производственно-экономической системы (включающей в себя, как правило, несколько скооперированных хозяйствующих субъектов) [20].
Отличительными особенностями комплексных производств являются необходимость и сложность оценки разнообразных продуктов комплексной переработки сырья, содержащихся в них полезных компонентов и, особенно, распределения между ними общих затрат на производство. Суть проблемы заключается в том, что процессы добычи и первые стадии подготовки многокомпонентного сырья к переработке (дробление, измельчение руды, в ряде случаев другие технологические процессы) являются общими и необходимыми для всех без исключения извлекаемых из этого сырья полезных компонентов - получаемых продуктов, осуществляются практически независимо от номенклатуры фактически используемых ценных компонентов, товарных продуктов.
Затраты на добычу и комплексную переработку многокомпонентного сырья по признаку их взаимосвязи с производством конкретного продукта (компонента) принято подразделять на прямые, которые возможно отнести на себестоимость конкретных продуктов по прямому назначению (при организации соответствующего дифференцированного учета), и косвенные, которые непосредственно не связаны с производством какого-либо отдельного продукта и необходимы для осуществления технологических операций и видов работ, необходимых для производства нескольких (хотя бы двух) или всех производимых продуктов.
Прямые и косвенные затраты, таким образом, отражают специфику именно комплексных производств, поиск научно обоснованного метода их обособления и распределения между вырабатываемыми продуктами, включения в себестоимость конкретных продуктов, учет при ценообразовании на продукцию комплексных производств является одной из важнейших и сложнейших проблем экономики комплексного использования минеральных ресурсов.
При не комплексном использовании сырья и извлечении из него только одного компонента (получении одного продукта) все затраты по всем технологическим операциям и видам работ связаны с производством получаемого продукта и являются в данном случае прямыми.
Во многих работах, особенно зарубежных авторов [12-17] термином косвенные пользуются и для характеристики затрат, связанных с обслуживанием и управлением в многономенклатурных производствах (например, в машиностроении или в химической промышленности) на том основании, что они распределяются между отдельными изделиями на основе косвенных признаков (параметров).
Необходимо подчеркнуть принципиальное различие экономики многономенклатурных и комплексных производств. Комплексное использование сырья не является простым объединением в одном предприятии добычи и переработки нескольких видов полезных ископаемых («однокомпонентных» руд), которое соответствует понятию многономенклатурного, интегрированного производства - конгломерата. Экономические преимущества такого объединенного многономенклатурного горно-обогатительного (горно-металлургического или горно-химического) предприятия-комбината объясняются возможностью экономии на коммуникациях, общих вспомогательных и обслуживающих производствах, централизованных управленческих, исследовательских, снабженческо-сбытовых и др. службах и подразделениях. Затраты указанных подразделений учитываются в целом по объединению и затем распределяются между отдельными товарными продуктами на основе каких-либо параметров (показателей), в максимально возможной степени взаимосвязанных с величиной распределяемых расходов. В многономенклатурном предприятии имеется принципиальная возможность дифференцированного учета объема услуг и затрат вспомогательных, обслуживающих и управленческих подразделений и отнесения их по прямому назначению на производство отдельных вырабатываемых продуктов.
Организация такого дифференцированного учета требует достаточно больших дополнительных расходов, поэтому по практическим соображениям не производится, а получаемая экономия, очевидно, вполне компенсирует некоторую потерю точности калькулирования себестоимости отдельных продуктов.
Предприятия с комплексным использованием сырья являются специфической разновидностью многономенклатурных производств. Они имеют аналогичные вспомогательные, обслуживающие и управленческие службы и подразделения и аналогичные проблемы учета и распределения затрат этих подразделений между вырабатываемыми продуктами. Но, кроме того, на комплексных горнодобывающих предприятиях затраты процессов и операций, связанных с работой горного цеха и первых подготовительных стадий подготовки добытого сырья к переработке принципиально не могут быть дифференцированны и прямо соотнесены с выработкой отдельных видов продукции по прямому назначению никакими методами и средствами учета, а потому и являются в полном смысле косвенными, и подлежат косвенному распределению. Отсюда видно, что упрощение учета части общих (для некоторой совокупности производимых продуктов) затрат в многономенклатурных производствах и последующее их распределение на основе косвенных параметров не является основанием для квалификации указанных расходов как косвенных, для их обозначения во избежание имеющейся путаницы следует выработать и применять другой более подходящий термин (либо выработать другой термин для обозначения специфических косвенных затрат для комплексных производств). В качестве такого термина целесообразно, на наш взгляд, использовать известный термин - «накладные расходы».
Терминологические неточности в данном случае приводят к тому, что в некоторых работах для разрешения проблемы распределения затрат между продуктами комплексных производств рекомендуется совершенствование учета затрат за счет его большей дифференциации, оснащения приборами учета и т.д. Как показано выше, это необходимо и достаточно для совершенствования распределения общих затрат в многономенклатурных производствах, целесообразно и для комплексных производств, но не может решить проблему калькулирования себестоимости продуктов, получаемых в результате комплексной переработки многокомпонентного сырья.
Изложенное обусловливает необходимость более четкого разграничения прямых и косвенных затрат комплексного производства поскольку, как показывает анализ, существуют различные точки зрения по этому вопросу.
Издавна употребляемый при калькулировании себестоимости продукции в химической, металлургической и ряде других отраслей и в экономической литературе термин «возвратные отходы», трактуемый как остаток сырья частично или полностью утративший свои потребительские свойства в процессе производства профилирующей продукции и вновь возвращаемый в процесс для доизвлечения основного компонента, либо для производства другой «побочной» продукции и списываемый с затрат на производство основной продукции (конкретно со статьи «сырье и основные материалы») по внутризаводской цене, пониженной против исходного сырья, является, на наш взгляд, полуфабрикатом (полупродуктом) или «попутной продукцией», перерабатываемый на том же предприятии либо реализуемый сторонним организациям, а по предлагаемой автором терминологии «сопряженной» продукцией комплексных производств. С позиций системного подхода к отходам комплексного использования сырья следует относить только неиспользуемые (отвальные) отходы разных стадий производства, не имеющие в момент образования потребительной, а, следовательно, и меновой стоимости.
В теории и практике обогащения, химической или металлургической переработки минерального сырья широко используются понятия разделительных процессов (селекции), прямой и обратной флотации, контрастности свойств минеральных компонентов сырья [18,19] и т.п., которые позволяют более детально и наглядно проанализировать особенности и закономерности формирования затрат на производство отдельных продуктов (компонентов) в комплексных производствах.
Принципиальная возможность успешного разделения полезных компонентов и пустой породы, близких по физико-химическим свойствам (например, сульфидов тяжелых металлов и, особенно, редкоземельных элементов - лантаноидов) в определяющей степени зависит от контрастности свойств минеральных компонентов и возможности и удачности подбора признака разделения [18,19]. Контрастность свойств минеральных компонентов и разделительный процесс, таким образом, являются одними из специфических и основополагающих категорий комплексного использования многокомпонентного сырья и должны обязательно приниматься во внимание при проработке научных проблем экономики комплексных производств [20].
Литература
Ферсман А.Е. Комплексное использование ископаемого сырья. - М.: АН СССР, 1932. - 20с.
Дядькин Ю.Д. Проблемы комплексного освоения ресурсов недр и использования подземного пространства //Горный журнал, 1990, №7. - С.54-57.
Мельников Н.Н. Подземное пространство - важнейший государственный ресурс: эффективность и проблемы освоения //Горный журнал, 1998, №4. - С.11-15.
Агошков М.И. Развитие идей и практики комплексного освоения недр //Горный журнал, 1984, №3. - С.3-6.
Верхотуров А.Д. Минералогическое материаловедение как раздел науки о материалах //Химическая технология, 2002, №6 - с. 2-8 и №7 - с. 2-8.
Комплексное использование руд и концентратов /Резниченко В.А. Липихина М.С., Морозов А.А. и др. - М.: Наука, 1989. - 172с.
Мельников Н.В., Агошков М.И. Задачи научных исследований в области комплексного освоения месторождений, использования минерального сырья и охраны недр //Комплексное использование минерального сырья, 1979, №7. - С.3-11.
Методические указания по определению уровня комплексного использования сырья при переработке руд и концентратов на предприятиях цветной металлургии. М.: Минцветмет СССР, 1974. - 13с.
Федосеев В.А. Эффективность использования минерального сырья в условиях Крайнего Севера. - Л.: Наука, 1979. - 215с.
Требования к комплексному изучению месторождений и подсчету запасов попутных полезных компонентов. - М: ГКЗ СССР, 1982. - 21с.
Ларичкин Ф.Д. Исследование эффективности комплексного использования сырья (на примере обогатительных фабрик свинцово-цинковой промышленности). - Автореф. дисс. ... канд. экон. наук. - Свердловск, 1974. -31с.
Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Учебн. пособие для вузов /Пер. с англ. Под ред. Н.Д. Эриашвили; Предисловие проф. П.С. Безруких. - 3-е изд., перераб. и доп. - М: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 783с.
Ткач В.И., Ткач М.В. Управленческий учет: международный опыт. - М.: Финансы и статистика, 1994. 144с.
Чумаченко Н.Г. Учет и анализ в промышленном производстве США. - М.: Финансы, 1971. - 237с.
Culmann H. La comptabilite de l'entreprise. - Paris: PUF, 1974.
De Narbonn M. Prix de revient et comptabilite de gestion. - Paris: Dunod, 1975.
Slater, K. and Wootton, C. (1984) Joint and By-produсt Costing in the UK. Institute of Cost and Management Accountinq.
Требования к изучению радиометрической обогатимости минерального сырья при разведке месторождений металлических и неметаллических полезных ископаемых. М.: ГКЗ, 1992.
Чантурия В.А. Теоретические основы повышения контрастности свойств и эффективности разделения минеральных компонентов //Цветные металлы, 1998, №9. - С.11-17.
Ларичкин Ф.Д. Научные основы оценки эффективности комплексного использования минерального сырья. - Апатиты: КНЦ РАН, 2004. - 252с.