В разд. III «Капитал и резервы» добавилась строка «Переоценка внеоборотных активов», где отражается сумма дооценки внеоборотных активов (основных средств и нематериальных активов), отнесенной на добавочный капитал (ранее отражалась в составе строки «Добавочный капитал»).
Статья «Резервный капитал» не разделяется на резервы, образованные в соответствии с законодательством, и резервы, образованные в соответствии с учредительными документами, т.е. в форме они показываются по одной строке.
В разд. IV «Долгосрочные обязательства» добавилась строка «Оценочные обязательства», а в разд. V «Краткосрочные обязательства» данный показатель введен взамен показателя «Резервы предстоящих расходов». Информация о видах оценочных обязательств раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (разд. 7).
В разд. IV «Долгосрочные обязательства» и V «Краткосрочные обязательства» баланса изменились названия строк. Так, строка«Займы и кредиты» названа «Заемные средства», а строки «Прочие долгосрочные обязательства» и «Прочие краткосрочные обязательства» названы «Прочие обязательства» и размещены в соответствующих разделах.
В разделе «Краткосрочные обязательства» в строке «Кредиторская задолженность» нет расшифровки по отдельным статьям, а приводится суммарная величина ее остатка. Отдельно не выделяется статья «Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов». Полная расшифровка наличия и движения кредиторской задолженности, в том числе просроченной, приводится в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.
В бухгалтерском балансе отсутствует справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.
Значительная часть балансовых статей отражает сгруппированные данные нескольких синтетических счетов. Например, по статье "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" отражается сальдо по счетам 10, 15 и 16; по статье "Затраты в незавершенном производстве" - сальдо счетов 20, 21, 23, 29 и т.п.
Основное содержание бухгалтерского баланса представлено в ПБУ 4/99.
Прежде чем рассматривать содержание конкретных разделов и строк бухгалтерского баланса, напомним некоторые положения ПБУ 4/99, связанные с балансом, а именно:
бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату;
показатели об отдельных видах активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций могут приводиться в бухгалтерском балансе или отчете о прибылях и убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности;
по каждому показателю форм бухгалтерской отчетности должны быть приведены данные минимум за два года — отчетный и предшествующий отчетному. Исходя из этого требования в бухгалтерском балансе приводятся данные на конец отчетного года (периода), конец предыдущего года и конец года, предшествующего предыдущему, которые позволяют оценить финансовое положение на отчетную дату и его динамику в течение двух лет;
бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, т.е. за вычетом регулирующих (корректирующих) величин. Это означает, что в бухгалтерском балансе активы, по которым начисляется амортизация (нематериальные активы, основные средства, включая доходные вложения в материальные ценности, нематериальные и материальные поисковые активы1), показываются по остаточной стоимости, т.е. по первоначальной стоимости (а в случае переоценки — по текущей рыночной или текущей (восстановительной) стоимости) за минусом накопленной амортизации, а активы, по которым создаются оценочные резервы2, отражаются за минусом таких резервов. В организациях розничной торговли остаток товаров но розничным ценам отражается в бухгалтерской отчетности за вычетом торговой наценки.
Правила оценки статей баланса. Правила оценки статей баланса установлены Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и инструкциями (указаниями) по составлению бухгалтерской отчетности.
Основные средства и нематериальные активы отражаются в балансе по остаточной стоимости; сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, топливо, тара, запасные части и другие материальные ресурсы - по фактической себестоимости; готовая и отгруженная продукция в зависимости от порядка списания общехозяйственных расходов и использования счета 40 "Выпуск продукции, работ, услуг" - по полной или неполной фактической производственной себестоимости и по полной или неполной нормативной (плановой) себестоимости продукции.
По статье "Отложенные налоговые активы" отражается положительная разница между условным налогом на прибыль, исчисляемым по данным бухгалтерского учета, и реальным налогам на прибыль, определяемым по данным налогового учета. Отложенный налоговый актив показывает, на сколько нужно будет уменьшить сумму налога на прибыль в следующих отчетных периодах.
Товары в организациях, занятых торговой деятельностью, отражаются в балансе по стоимости их приобретения.
Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе по нормативной (плановой) производственной себестоимости или по прямым статьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. При единичном производстве продукции незавершенное производство отражают по фактическим производственным затратам.
Материальные ценности, на которые цена в течение года снизилась либо которые морально устарели и частично потеряли свое первоначальное качество, отражают в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, когда они ниже первоначальной стоимости приобретения, с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты хозяйственной деятельности.
Остатки средств организации по валютным счетам, другие денежные средства (включая денежные документы), ценные бумаги, дебиторскую и кредиторскую задолженность в иностранных валютах отражают в отчетности в валюте, действующей на территории Российской Федерации, в суммах, определяемых путем пересчета иностранных валют по курсу ЦБ РФ, действующему на последнее число отчетного периода.
Расчеты с дебиторами и кредиторами каждая сторона отражает в своей отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. При разногласиях заинтересованная сторона обязана в установленные сроки передать необходимые материалы на рассмотрение органам, уполномоченным разрешать соответствующие споры.
Дебиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания, списывают по решению руководителя предприятия за счет резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты хозяйственной деятельности коммерческой организации и увеличение расходов у некоммерческой организации.
Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности не является аннулированием задолженности. Она отражается за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания с должника в случае изменения его имущественного положения.
Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списывают на финансовые результаты хозяйственной деятельности коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.
Отражаемые в отчетности суммы по расчетам с финансовыми, налоговыми органами, учреждениями банков должны быть согласованы с ними и тождественны. Оставление на балансе неотрегулированных сумм по этим расчетам не допускается.
Штрафы, пени и неустойки, признанные должником или по которым получены решения суда, арбитража об их взыскании, относят на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов (уменьшение расходов) у некоммерческой организации и до их получения или уплаты отражают в отчетности получателя и плательщика соответственно по статьям дебиторов или кредиторов.
В случае продажи и прочего выбытия имущества организации (основных средств, производственных запасов, ценных бумаг и др.) убыток или доход по этим операциям относят на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов (доходов) у некоммерческой организации.
По статье "Отложенные налоговые обязательства" в разделе IV пассива баланса отражается отрицательная разница между реальным налогом на прибыль и условным налогом, исчисляемым по данным бухгалтерского учета. Эта разница показывает, на сколько нужно будет увеличить сумму налога, исчисляемого по балансовой прибыли, в следующих отчетных периодах.
В активе баланса имущество размещено в порядке возрастающей ликвидности, т.е. возможности превращения их в денежную форму (продажи). Наименее ликвидные активы - нематериальные, наиболее ликвидные - краткосрочные финансовые вложения.
В пассиве источники формирования имущества сгруппированы по признакам собственности и срочности погашения обязательств:
- собственный капитал и резервы размещены в разделе III (обязательства перед собственниками);
- обязательства перед третьими лицами размещены в IV и V разделах. При этом в разделе IV размещены долгосрочные обязательства, а в разделе V - краткосрочные.
Отчет о прибылях и убытках должен характеризовать финансовые результаты организации за отчетный период (п. 21 ПБУ 4/99). В отчет о прибылях и убытках внесен ряд изменений, но они не столь значительны, как изменения в бухгалтерском балансе. В составе формы теперь не выделяются названия следующих разделов: «Доходы и расходы по обычным видам деятельности», «Прочие доходы и расходы», «Прибыль (убыток) до налогообложения» и «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода».
Показатель «Постоянные налоговые обязательства (активы)» отражается как часть текущего налога на прибыль, а не в справке, как было ранее.
Появилась необходимость указывать дополнительную информацию (справочно) об операциях, относимых напрямую на капитал: «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода», «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода», «Совокупный финансовый результат периода».
Сохранились статьи «Базовая прибыль (убыток) на акцию» и «Разводненная прибыль (убыток) на акцию». Порядок раскрытия информации, приходящейся на одну акцию, указан в Методических рекомендациях, утв. приказом Минфина России от 21 марта 2000 г. № 29н.
Изменились названия, а также последовательность представления некоторых показателей.
Согласно Закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ в составе бухгалтерской отчетности необходимо представить отчет о финансовых результатах. Все доходы и расходы в Отчете о финансовых результатах сгруппированы в порядке, предусмотренном Положениями по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) и "Расходы организации" (ПБУ 10/99).
В Отчете их делят на:
- доходы и расходы по обычным видам деятельности;
- прочие доходы и расходы.
Проценты по кредитам (займам) являются прочими расходами (доходами) фирмы, в Отчете их следует отражать в отдельных строках - "Проценты к уплате" и "Проценты к получению". Таково требование пункта 23 ПБУ 4/99.
В Отчете также указывают сумму начисленного налога на прибыль, величину постоянных налоговых активов (обязательств), а также изменения отложенных налоговых активов и обязательств.
Порядок расчета этих показателей изложен в ПБУ "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (ПБУ 18/02).
Данные текущего и прошлого года, которые указаны в Отчете, должны быть сопоставимыми. Это позволяет проанализировать те или иные показатели фирмы в динамике. В форме Отчета о финансовых результатах есть графа "Пояснения". В ней нужно указать номер соответствующего пояснения или номер раздела текста в Пояснительной записке.
Отчет о финансовых результатах должен быть подписан руководителем фирмы.
Строка 2110 "Выручка". По этой строке покажите доходы, полученные от обычных видов деятельности фирмы. Такими доходами считают:
- выручку от продажи продукции (товаров);
- поступления, связанные с выполнением работ или оказанием услуг.
Если конкретный вид деятельности в уставе не указан, то его нужно проверить по критерию существенности. То есть видом деятельности можно считать любые работы или услуги, если выручка от их реализации составляет не менее 5% от ее общей суммы. В противном случае такие доходы относят к прочим.
Для определения выручки из общей суммы доходов вычтите НДС и акцизы. Их учитывают по дебету счета 90 субсчета 3 "Налог на добавленную стоимость", 4 "Акцизы".
Выручку отражают в отчете о финансовых результатах на основании показателей суммарного кредитового оборота субсчета 90-1 "Выручка", уменьшенного на суммарный дебетовый оборот по субсчетам 90-3 "Налог на добавленную стоимость" и 90-4 "Акцизы".
Малые предприятия имеют право использовать кассовый метод учета доходов и расходов.
Если разница между выручкой без налогов и себестоимостью продаж положительная, в учете показывают прибыль.
Отразите ее заключительными оборотами месяца по дебету субсчета 90-9 и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки". Для этого сделайте в учете запись:
Дебет 90-9 Кредит 99
- отражена прибыль от продаж.
Если разница между выручкой (нетто) и себестоимостью продаж отрицательная, значит, организация в отчетном месяце получила убыток. Эту сумму заключительными оборотами месяца отразите по кредиту субсчета 90-9 и дебету счета 99 "Прибыли и убытки". Для этого сделайте проводку:
Дебет 99 Кредит 90-9
- отражен убыток от продаж.
Счет 90 "Продажи" на конец каждого месяца не должен иметь сальдо.
Строка 2120 "Себестоимость продаж". В этой строке указывают сумму расходов по обычным видам деятельности фирмы. Причем здесь отражают только те расходы, которые связаны с реализацией продукции (товаров, работ, услуг) в отчетном периоде. Данный показатель указывают в круглых скобках.
Коммерческие расходы, которые учитывают по счету 44 "Расходы на продажу", подлежат отражению по строке 2210 Отчета.
Для отражения управленческих расходов производственных компаний в Отчете предназначена строка 2220. Компании, деятельность которых не связана с производственным процессом (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п., кроме компаний, осуществляющих торговую деятельность), для учета расходов на ведение этой деятельности используют счет 26. Управленческие расходы в Отчете они могут не обособлять.
Расходы в бухгалтерском учете и Отчете о финансовых результатах отражают одним из двух способов:
- по методу начисления;
- по кассовому методу.
Большинство фирм применяет метод начисления.
Фирмы, которые выполняют работы (оказывают услуги), списывают расходы, собранные на счете 20, непосредственно в дебет счета 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж". В строке 2120 Отчета укажите оборот по дебету субсчета 90-2 в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство" за отчетный период. Выпущенную продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) фирма может оценивать:
- по полной себестоимости;
- по сокращенной себестоимости.
От выбранного фирмой варианта учета зависит сумма, отражаемая по строке 2120 Отчета о финансовых результатах.
Если фирма учитывает продукцию (работы, услуги) по полной производственной себестоимости, в затраты на ее выпуск включите как прямые, так и косвенные расходы.
Косвенные расходы предварительно отразите на счетах 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы". В конце месяца спишите их в дебет счета 20.
При учете продукции по полной производственной себестоимости на счет 20 закрывается только счет 25 "Общепроизводственные расходы". На счете 26 "Общехозяйственные расходы" затраты производственного характера не отражаются. Поэтому он списывается на себестоимость продаж - в дебет субсчета 90-2.
Если фирма учитывает продукцию (работы, услуги) по сокращенной себестоимости, в затраты на ее выпуск включите только прямые расходы.
Общехозяйственные расходы ежемесячно списывайте в дебет субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" в полном объеме, минуя счет 20. В этой ситуации такие расходы отражают не по строке 2120, а по строке 2220 "Управленческие расходы" Отчета о финансовых результатах.
Издержки обращения по строке 2120 Отчета о финансовых результатах торговые фирмы не отражают. Их указывают по строке 2210 "Коммерческие расходы".
Строка 2100 "Валовая прибыль (убыток)". По этой строке Отчета о финансовых результатах отражают валовую прибыль фирмы. Ее рассчитывают как разницу между показателями строки 2110 "Выручка" и 2120 "Себестоимость продаж".
Если получен отрицательный результат (убыток), то в строке 2100 его указывают в круглых скобках.
Строка 2210 "Коммерческие расходы". Производственные фирмы по этой строке отражают затраты, связанные со сбытом продукции (работ, услуг). Такие затраты учитывают по дебету счета 44 "Расходы на продажу".
Торговые фирмы по строке 2210 отражают сумму издержек обращения. Они также учитываются по дебету счета 44 "Расходы на продажу". Эти расходы указывают по строке 2210 "Коммерческие расходы", если они списаны с кредита счета 44 в дебет счета 90 субсчет 2 "Себестоимость продаж". Таким образом в строке 2210 нужно отразить дебетовый оборот по субсчету 90-2 в корреспонденции со счетом 44 "Расходы на продажу" за отчетный период. Сумму коммерческих расходов (издержек обращения) укажите в Отчете о финансовых результатах в круглых скобках.