законодательством, независимо от того, зафиксировано оно в каком-либо документе или
нет.
Когда турагент совершил сделку на более выгодных условиях, чем те, которые предполагались туроператором, дополнительная выгода делится между туроператором и турагентом поровну, если иное не предусмотрено договором комиссии.
2. Турагент от своего имени заключает сделки с третьими лицами. В данном случае именно он приобретает права и обязанности по сделке, совершенной с третьим лицом,
даже если туроператор и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению.
Таким образом, все документы по сделке (договоры купли-продажи, счета-фактуры и т.д.) оформляются на турагента. При этом он не обязан указывать, что он действует по указанию туроператора.
Турагент становится обязанным по сделкам, заключенным с третьими лицами.
Однако он не несет ответственности за неисполнение сделок, вызванных действием или бездействием третьих лиц, кроме случаев, когда турагент не проявил необходимой осмотрительности при выборе этого лица либо принял на себя ручательство за исполнение сделки (делькредере).
Допустим, турагент заключил договор купли-продажи с покупателем, а покупатель срывает сроки оплаты турпутевки. В данной ситуации необходимо руководствоваться п. 2
ст. 993 ГК РФ: "В случае неисполнения третьим лицом сделки, заключенной с ним комиссионером, комиссионер обязан немедленно сообщить об этом комитенту, собрать необходимые доказательства, а также по требованию комитента передать ему права по такой сделке с соблюдением правил об уступке требования".
3. Договор, который заключают между собой туроператор и турагент, направлен на предоставление турагентом только одного вида услуг - совершение сделок купли-продажи от своего имени, но за счет туроператора.
Иначе говоря, договор комиссии не предполагает выполнение турагентом каких-
либо других возмездных услуг.
Если договором комиссии предусмотрено, что турагент оказывает какие-то дополнительные услуги собственными силами, то такой договор нужно понимать как смешанный договор.
4. Турпутевки, поступившие к турагенту от туроператора, являются собственностью туроператора.
Согласно п. 1 ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.
6
Комиссионер вправе в соответствии со ст. 359 настоящего Кодекса удерживать находящиеся у него вещи, которые подлежат передаче комитенту либо лицу, указанному комитентом, в обеспечение своих требований по договору комиссии.
Турагент от начала до конца исполнения своих обязательств по договору распоряжается туристскими путевками, но не является их собственником. Право собственности на турпутевки в момент продажи переходит от туроператора к покупателю.
5. Турагент совершает сделки за счет туроператора.
В соответствии со ст. 1001 ГК РФ комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.
Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное.
Это означает, что туроператор обязан, кроме комиссионного вознаграждения,
возместить турагенту израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы (таможенные расходы и тому подобное).
Обращаем внимание, что денежные средства, поступившие турагенту от туроператора в счет возмещения израсходованных турагентом сумм при исполнении договора комиссии, не учитываются у туроператора в составе доходов при определении базы по налогу на прибыль.
Такое правило установлено пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль у налогоплательщика не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру,
агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
Кроме того, указанные суммы не являются объектом налогообложения по НДС.
Этот вывод следует из п. 1 ст. 156 НК РФ, который гласит:
"Налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в
7
виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров".
Возмещаемые туроператором расходы учитываются турагентом как средства в расчетах. Затраты, связанные с самостоятельной хозяйственной деятельностью турагента,
не подлежат возмещению. Они учитываются турагентом в составе расходов по обычным видам деятельности.
Следует иметь в виду, что суммовые и курсовые разницы по стоимости путевок являются доходами и расходами туроператора. Соответственно, относить их на расходы комиссионера нельзя.
6. Турагент оказывает услуги туроператору за вознаграждение.
Как следует из п. 1 ст. 991 ГК РФ, комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.
Размер комиссионного вознаграждения может быть установлен в виде:
-фиксированной суммы, которая не зависит от цены сделки, совершенной комиссионером;
-в виде разницы между назначенной комитентом ценой и более выгодной ценой,
по которой комиссионер совершит сделку (данная технология формирования вознаграждения невыгодна, так как в момент получения аванса, комиссионер платит НДС со всей поступившей суммы);
-в процентах от цены сделки, совершенной комиссионером;
-каким-либо иным способом, согласованным сторонами.
На основании п. 1 ст. 423 ГК РФ договор комиссии является возмездным.
Если договор комиссии не был исполнен по причине, зависящей от туроператора,
турагент сохраняет за собой право на комиссионное вознаграждение.
Если из условий договора вытекает, что турагент оказывает услуги безвозмездно,
то безвозмездность договора комиссии квалифицируется как признак договора дарения в соответствии со ст. 572 ГК РФ.
Договоры комиссии, которые заключаются между хозяйствующими субъектами,
как правило, - договоры двух видов, в соответствии с которыми комитент передает право комиссионеру распоряжаться своим имуществом.
Договор комиссии на продажу туристского продукта.
При таком договоре комитент поручает комиссионеру продать свой туристский продукт на оговоренных условиях за определенное вознаграждение.
8
Договор комиссии на приобретение туристского продукта.
Вэтом случае комиссионер обязуется за вознаграждение приобрести туристский продукт для комитента на оговоренных условиях.
Влюбом случае турагент выступает стороной как минимум в двух обязательствах:
1)в качестве комиссионера по договору комиссии, то есть осуществляет предпринимательскую деятельность, связанную с извлечением доходов от посреднических операций (получение комиссионного вознаграждения);
2)в качестве продавца или покупателя по договорам купли-продажи или стороны в другом договоре (в зависимости от вида совершаемой сделки).
Взависимости от того, как составлен договор между участниками сделки, расчеты по нему могут осуществляться двумя способами: с участием турагента в расчетах или без его участия в расчетах.
Втуристской деятельности при исполнении поручения с участием в расчетах туроператор производит расчеты только с турагентом, который, в свою очередь,
рассчитывается с покупателями (поставщиками) турпутевок по заключенным с ними договорам, то есть в кассу турагента поступают денежные средства, принадлежащие как туроператору (оплата за путевки), так и турагенту (комиссионное вознаграждение).
При исполнении договора комиссии без участия в расчетах туроператор самостоятельно рассчитывается с покупателями (поставщиками) турпутевок по сделкам,
которые для него заключил турагент. При этом в кассу турагента поступают только суммы комиссионного вознаграждения, причитающегося ему по договору комиссии.
В зависимости от того, принимает турагент участие в расчетах или нет,
различаются формы расчета между туроператором и турагентом.
Впервом случае турагент вправе удержать свое комиссионное вознаграждение из всех поступающих к нему сумм, предназначенных для туроператора. Это право закреплено ст. 997 ГК РФ.
Всоответствии со ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.
Таким образом, в момент поступления от покупателя денежных средств за приобретенные туристские путевки турагент получает право удержать причитающуюся ему сумму комиссионного вознаграждения (и возмещаемые расходы). Однако, чтобы реализовать это право, турагенту необходимо зачесть взаимные требования или осуществить свое право на основании закона (или договора) в момент перечисления
9
денежных средств туроператору. При этом указание на зачет взаимных требований может содержаться в платежном поручении, где турагент указывает, что оплата произведена по договору комиссии с учетом взаимных требований в части комиссионного вознаграждения.
Если договором комиссии не предусмотрен срок, когда турагент должен перечислить туроператору денежные средства, полученные от покупателей, то турагент должен сделать это непосредственно после получения на свой расчетный счет оплаты за турпутевки, полученные по договору комиссии.
При исполнении договора комиссии без участия в расчетах турагента туроператор оплачивает комиссионное вознаграждение отдельно непосредственно со своего расчетного счета или из кассы.
После исполнения поручения по договору комиссии турагент, согласно ст. 999 ГК РФ, должен предоставить туроператору отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.
На сегодняшний день форма отчета ни гражданским, ни каким-либо иным законодательством не установлена, поэтому турагент может составлять такой отчет в произвольном виде.
Однако следует помнить, что первичные документы должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N
129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
В отчет турагенту необходимо включить:
-количество и стоимость реализованных (приобретенных) путевок с выделением соответствующих сумм НДС (к отчету должны быть приложены копии договоров и т.п.);
-стоимость фактически произведенных расходов, подлежащих возмещению, с
приложением первичных документов, подтверждающих факт возникновения и уплаты указанных расходов (при отсутствии первичных документов туроператор не сможет включить эти суммы в состав затрат и отнести в состав налоговых вычетов соответствующие суммы НДС);
-сумму комиссионного вознаграждения турагента, включая НДС. Сумма комиссионного вознаграждения исчисляется в соответствии с условиями договора;
-если в момент составления отчета турагентом (при реализации путевок) получены от покупателей денежные средства, поступившие в оплату проданных туристских путевок или в качестве предоплаты, то следует указать их сумму;
10