МСФО 17, из сведенной отчетности исключаются все взаимные расчеты внутри группы посредством осуществления следующих операций:
•полностью исключаются межгрупповые сальдо и операции, включая продажи, расходы и дивиденды;
•полностью изымаются внереализационные прибыли, возникающие в результате межгрупповых операций, которые включены в балансовую стоимость таких активов, как материальнопроизводственные запасы и основные средства;
•исключаются внереализационные убытки, возникающие в результате внутригрупповых операций, которые вычитаются при расчете балансовой стоимости активов;
•вычитаются доли меньшинства в чистом доходе и чистых активах консолидированных дочерних организаций за отчетный период.
В сводном отчете о прибылях и убытках доля меньшинства определяется исходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка дочернего общества за отчетный период и рассчитывается по тому же проценту, что и в балансе. Согласно МСФО 17 показатель, отражающий долю головной организации в прибылях или убытках зависимых обществ за отчетный период, отражается в сводном отчете о прибылях и убытках отдельной статьей «Капитализируемый доход (убыток)» после группы статей по внереализационным доходам и расходам и включается в финансовый результат группы. Сводные финансовые отчеты должны подготавливаться с использованием единой учетной политики.
В о п р о с 3. Отчет о движении денежных средств
Отчет о движении денежных средств – одна из основных форм финансовой отчетности, в которой суммируется информация о поступлении и выбытии денежных средств организации. Он содержит сведения о потоках денежных ресурсов с учетом их остатков на начало и конец отчетного периода и показывает воздействие текущей, инвестиционной и финансовой деятельности предприятия на состояние ее денежных средств за определенный отчетный период. Он построен по принципу балансового уравнения:
105
Остаток на начало отчетного периода + Поступление нарастающим итогом с начала отчетного периода
= Направлено (уплачено) нарастающим итогом с начала периода + Остаток на конец отчетного периода
Кроме того, отчет о движении денежных средств содержит информацию, полезную при оценке финансовой гибкости предприятия. Отчет о движении денежных средств должен представлять потоки денежных средств за отчетный период, классифицируя их по операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. При этом обороты в части инвестиционной деятельности формируются только операциями по приобретению и выбытию внеоборотных активов, по финансовым инвестициям, по предоставленным займам, а также за счет поступлений по финансовой (долгосрочной) аренде.
Классификация по видам деятельности обеспечивает информацию, которая позволяет пользователям оценить воздействие такой деятельности на финансовое положение предприятия, сумму ее денежных средств и эквивалентов денежных средств. А это значит, что отчет о движении денежных средств должен объяснять изменения не только в денежных средствах предприятия, но и в их эквивалентах. Не все инвестиции, подпадающие под определение денежного эквивалента, классифицируются как таковые. Каждое предприятие должно выбрать политику учета инвестиций, подпадающих под определение денежных эквивалентов в качестве таковых, и предоставлять информацию о выбранной политике в финансовой отчетности. К денежным средствам и их эквивалентам, помимо денежных средств в кассе и на счетах в банке, относятся денежные переводы в пути, депозитные вклады до востребования, высоколиквидные рыночные ценные бумаги, прочие краткосрочные финансовые вложения, краткосрочная дебиторская задолженность, НДС по приобретенным ценностям, задолженность бюджету и государственным внебюджетным фондам, банковские овердрафты, авансы полученные и другие краткосрочные заимствования.
Порядок составления отчета о движении денежных средств регулируется МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств». Жестко регламентированной формы отчета о движении денежных средств не существует. В отчете о движении денежных средств денежные потоки от операционной деятельности могут быть представлены либо прямым, либо косвенным методом.
106
Прямой метод (direct method) раскрывает основные виды валовых денежных поступлений и валовых денежных платежей. При составлении отчета о движении денежных средств отдельными МСФО предусмотрены следующие ограничения.
1.Сальдирование по операциям приобретения и продажи филиалов не допускается, однако применяется в оговоренных случаях:
• движение по банковским счетам комиссионного вознаграждения, перевода в филиалы и обратно, по биржевым сделкам;
• движение денежных средств финансовых компаний по депозитам и авансам;
• другие короткие перемещения между отдельными позициями денежных средств;
• при консолидации отчетности в нее не включается внутригрупповое движение денежных средств.
2.Инвалютные денежные операции включаются в отчет о движении денежных средств в пересчете по датам операций (датам спотсделок, т.е. немедленной поставки по контракту) или по среднему (МСФО 21). Курсовые разницы приводятся отдельной статьей.
3.Займы приводятся в разделе финансовой деятельности, а проценты по ним – в операционной (если за счет займа приобретаются запасы) или в инвестиционной (если за счет займа приобретаются основные средства).
4.Налоги включаются в основную деятельность.
5.Денежные средства и их эквиваленты суммируются и учитываются в отчете общей суммой. Переводы денежных средств в инвестиции и обратно не рассматриваются в отчете как выплаты и поступления.
Косвенный метод (indirect method) корректирует величину чистой прибыли или убытка на результаты операций неденежного характера, любых отсрочек или начислений прошлых периодов или будущих операционных денежных поступлений или выплат, а также статей доходов и расходов, связанных с инвестиционными или финансовыми потоками денежных средств. Это обусловлено тем, что в отчете о прибылях и убытках используется метод начислений, согласно которому доходы и расходы учитываются независимо от того, получены или уплачены соответствующие денежные средства.
В этом случае раздел А отчета о движении денежных средств приобретает форму, представленную в табл. 19.
107
|
Таблица 19 |
Раздел А отчета о движении денежных средств |
|
|
|
Русский термин |
Английский термин |
А. Денежные потоки от операционной |
A. Cash flows from operation activities: |
деятельности: |
|
Чистая прибыль |
Net income |
Корректировка чистой прибыли: |
Adjustments to reconcile net income to net |
|
cash from operating activities: |
Амортизация |
Depreciation, amortization |
Увеличение (уменьшение) по статье |
Increase (decrease) in marketable securi- |
«Легкореализуемые ценные бумаги» |
ties |
Увеличение (уменьшение) по статье |
Increase (decrease) in accounts receivable |
«Счета к получению» |
|
Уменьшение (увеличение) по статье |
Decrease (increase) in inventories |
«Товарно-материальные запасы» |
|
Увеличение (уменьшение) по статье |
Increase (decrease) in prepaid expenses |
«Авансы и другие текущие активы» |
and other current assets |
Увеличение по статье «Налоги к уплате» |
Increase in income taxes payable |
Увеличение по статье «Счета к оплате» |
Increase in accounts payable |
Уменьшение по статье «Начисленные |
Decrease in accured expenses |
расходы» |
|
Увеличение по статье «Отсроченные |
Increase in deferred taxes |
налоги» |
|
Общая сумма по статьям |
Total adjustments |
Чистые денежные притоки (оттоки) от |
Net cash inflow (outflow) from operating |
операционной деятельности |
activities |
Расчеты, производимые при составлении отчета о движении денежных средств, основываются на данных балансового отчета и отчета о прибылях и убытках и требуют тщательного сопоставления одних и тех же статей для выяснения изменений соответствующих показателей, что весьма затруднительно. Использование этих методов (прямого и косвенного) приводит к одинаковым результатам, поэтому международные стандарты финансовой отчетности признают оба эти метода, но рекомендуют использование прямого метода, так как прямой метод обеспечивает информацию, необходимую для оценки будущих потоков денежных средств, которую не дает использование косвенного метода.
108
В о п р о с 4. Подготовка отчета
Для составления отчета о движении денежных средств используются данные балансового отчета и отчета о прибылях и убытках с дополнительной информацией об операциях предприятия, не связанных с текущей деятельностью. Однако при составлении отчета о движении денежных средств возникает вопрос о масштабах учета денежного оборота. МСФО предусматривается раскрытие той информации, которая прямо характеризует реальное изменение финансового положения организации, а это значит, что при составлении отчета потоки денежных средств, обусловленные движением между статьями, составляющими денежные средства или их эквиваленты, не должны включаться в состав отчетных показателей. При таком подходе в отчет о движении денежных средств включаются валовые обороты денежных средств. Чтобы выявить движение денежных средств, явившееся результатом операционной деятельности, необходимо трансформировать данные отчета о прибылях и убытках из системы начислений в кассовую систему.
Сравнение метода начислений и кассового метода |
Таблица 20 |
|||
|
|
|||
|
|
|
|
|
Учет по методу начислений |
Учет по кассовому методу |
|||
Заработанные доходы |
Чистая |
Корректировка суммы доходов до |
|
Денежные |
|
прибыль |
суммы полученных денежных |
|
средства |
|
|
средств |
|
от основ- |
|
|
Корректировка суммы расходов до |
|
ной дея- |
Расходы к оплате |
|
суммы затраченных денежных |
|
тельности |
|
|
средств |
|
|
Прямой метод подразумевает трансформирование каждой статьи отчета о прибылях и убытках. На этом этапе необходимо проследить взаимосвязь между выручкой и изменениями в дебиторской задолженности, которую можно отразить следующей формулой:
Поступление денежных средств от реализации = Выручка от реализации + Уменьшение дебиторской задолженности
или – Увеличение дебиторской задолженности
Затем полученная сумма корректируется с учетом изменений, произошедших на счетах расчетов с поставщиками (счетах к оплате):
109