- прочим условньш обязательствам, программам выпуска долговых обязательств и автоматически возобновляющимся программам гарантированного размещения долговых обязательств. [12]
Банки часто заключают соглашения, которые в момент их заключения не признаются в бухгалтерском балансе в качестве активов или обязательств, но которые ведут к возникновению условных требований и условных обязательств. Такие внебалансовые статьи обычно составляют важную часть в деятельности банка и могут иметь значительное влияние на уровень риска, которому подвергается банк. Эти статьи могут увеличивать или снижать прочие риски, например посредством хеджирования активов или обязательств, признанных в бухгалтерском балансе. Внебалансовые статьи могут возникать в результате соглашений, заключенных от имени клиетов или собственных торговых операций.
Пользователям финансовой отчетности банка необходима информация об условных требованиях и условных обязательствах банка в связи с потребностью в информации о ликвидности и платежеспособности, и связанной с этим возможностью потенциальных убытков. Пользователям также требуется адекватная информация о характере и сумме внебалансовых операций, проводимых банком.
По каждой статье условных обязательств банк должен раскрывать краткое описание характера условного обязательства, кроме случаев, когда возможность любого выбытия ресурсов на погашение является отдаленной.
Также, в случае целесообразности, раскрытию подлежит следующее:
оценочное значение финансового воздействия условных обязательств;
неопределенности, относящиеся к сумме или времени выбытия;
возможность любого возмещения.
При наличии вероятности поступления экеномических выгод, банк должен раскрывать краткое описание характера условных требований на отчетную дату и в случае целесообразности, оценочный размер их финансового воздействия. Такие раскрытия в отношении условных требований не должны содержать вводящих в заблуждение указаний на возможность возникновения дохода. Если раскрытие информации об условных требованиях и условных обязательствах не производится по причине практической нецелесообразности, этот факт должен указываться.
Если раскрытие некоторой или всей информации об условных требованиях и условных обязательствах может нанести серьезный ущерб положению банка в споре с другими сторонами по предмету условного обязательства или условного актива, что происходит в чрезвычайно редких обстоятельствах, банк не должен раскрывать такую информацию, но должен раскрывать общий характер спора вместе с фактом и причиной того, почему информация не была раскрыта.
Банк должен раскрывать анализ сроков погашения финансовых активов и обязательств, разбитых по группам в соответствии со сроками, оставшимися от отчетной даты до даты их погашения.
Анализ соответствия сроков погашения и ставок вознаграждения по финансовым активам и обязательствам имеет основополагающее значение для принятия руководством банка адекватных управленческих решений, в том числе поддержания требуемого уровня ликвидности. Обычно банк не может обеспечить полного соответствия, так как проводит различные сделки, которые часто имеют неопределенные условия. Несоответствие названных показателей повышает риск возможных убытков, но в то же время может повысить возможность получения банком дополнительного дохода.
Сроки погашения финансовых активов и обязательсгв и возможность замещения обязательств, по которым выплачивается вознаграждение, при наступлении срока их погашения по приемлемой цене, является важным фактором в оценке ликвидности банка и его подверженности изменениям ставок вознаграждения и курсов обмена валюты. Для обеспечения информацией, пригодной для оценки ликвидности, банк раскрывает, как минимум, анализ финансовых активов и обязательств по соответствующим срокам их погашения.Финансовые активы и обязательства банка по срокам их погашения могут быть классифицированы в следующем порядке:
до 1 месяца;
от 1 до 3 месяцев;
от 3 месяцев до 1 года;
от 1 года до 5 лет;
от 5 лет и более. [13]
При необходимости сроки могут объединяться, например: до од-ного года и более одного года. Если платежи по активам и обязатель-ствам распределены в течение некоторого периода времени, каждый из этих платежей относится на период, в котором, согласно имею-щейся договоренности, ожидается получение денег или их выплата.
Важно, чтобы сроки погашения, принятые банком, были одинаковыми для активов и обязательств Это показывает степень совпадения сроков их погашения и связанную с этим зависимость банка от прочих источников ликвидности.
Сроки погашения могут быть выражены в виде:
периода времени, оставшегося до даты платежа;
первоначального периода до даты платежа,
периода времени, оставшегося до следующей даты, в которую ставки вознаграждения могут быть изменены.
Анализ финансовых активов и обязательств по срокам, оставшимся до их погашения, представляет лучшую основу для оценки лпквид-носіи банка, которая кроме прочих факгоров обеспечивается степе-нью совпадения сроков погашения активов и обязательств. Раскрытие сроков настунления платежей на основе первоначальных сроков до даты погашения обеспечивает информацией о стратегии деловой активности и финансирования. Раскрытие группировки по срокам погашения, основанной на периоде, оставшемся до следующей даты, в которую могут быть изменены ставки вознаграждения, показывает подверженность банка риску пзменения ставок вознаграждения. Также, в пояснителъной записке руководство может привести информацию о влиянии ставок вознаграждения и о методах, используемых для управления и контроля за риском изменения ставок вознаграждения.
Вклады (депозиты), какразмещенные в банке, так и выданные им, могут быть изъяты по требованию. Однако такие вклады на практике часто остаются на длительные периоды без изъятий или платежей, таким образом, фактически платеж производится позже даты, обусловленной договором. Тем не менее, раскрытие анализа банком производится в соответствии со сроками, услановленными в договорах, так как они отражают риски ликвидности, связанные с требованиями и обязательствами, хотя часто не совпадают с факгическими сроками.
Некоторые активы банка не имеют срока погашения, установленного договором. По таким активам предполагаемый срок платежа обычно берется по дате их ожидаемой реализации.
Оценка пользователями ликвидносш банка на основании представляемых сведений, сгруппированных по срокам наступления платежа, производится с учетом доступности средств для банка.
Для обеспечения полного понимания гюльзователями группировки требований и обязательств по срокам их погашения, может погребоваться дополнение раскрытий в финансовой отчетносги информацией о вероятности выплат в течение оставшегося периода времени. В связи с этим в пояснительной записке руководство может представлять информацию о фактических сроках погашения и о методах управления и контроля рисков, а также о проблемах, связанных с различными графиками сроков погашения и ставок вознаграждения. Банк должен раскрывать любые значительные концентрации своих активов, обязательств и внебалансовых статьей. Эти раскрытия должны производиться по географическим регионам, клиентам или от-раслевым группам, либо по другим источникам риска. Банк также должен раскрывать величину значительных сумм в иностранной валюте.
Значительные концентрации активов по их распределению и обязательств по их источникам подлежат раскрытию банком, так как они являются удобньш индикатором потенциальных, рисков, связанных с реализацией активов и ресурсами, доступными банку. Раскрытия производятся по географическим регионам, клиентам и отраслевым группам или прочим источникам риска, возможным в условиях деятельности банка. Аналогичный анализ и объяснение внебалансовых статей также имеет большое значение. Географические регионы могут состоять из отдельных стран, групп стран или регионов внутри страны. Раскрытия по клиентам могут производиться по секторам, таким как государственные органы, торговые и промышленные предприятия.
Раскрытие значительных сумм в иностранной валюте также является показателем риска убытков, возникающих в результате изменения валютных курсов.
Банк должен раскрывать следующую информацию:
- учетную политику, описывающую основу, на которой безнадежная к взысканию задолженность по займам признается в качестве расхода и списывается;
- подробности движений суммы резерва на покрытие убытков по займам в течение отчетного периода. При этом должна отдельно показываться сумма резерва, созданного в отчетном периоде за счет расходов, на покрытие убытка по безнадежной к взысканию задолженности по займам, сумма займов, списанных в течение отчетного периода с баланса банка за счет созданных резервов, и сумма,полученная в течение отчетного периода в счет возмещения ранее списанных займов;
- общую сумму резервов на покрытие убытков по безнадежной к взысканию задолженности по займам на отчетную дату;
- общую сумму займов, учитываемых в бухгалтерском балансе банка, по которым вознаграждение не начисляется, и метод определения таких сумм. [14]
Создание дополнительных сумм резервов на покрытие убытков по займам, размер которых установлен, а также на покрытие потенциальных убытков по кредитному портфелю, о возникновении которых можно судить на основании предыдущего опыта, про-изводится за счет нераспределенного чистого дохода. Уменьшение сумм ранее созданных дополнительных резервов, есди оно происходит, увеличивает сумму нераспределенного чистого дохода, за счет которого создавались эти дополнителъные резервы, и таким образом не принимается в расчет при определении чистого дохода или убытка за отчетный период. Банк в ходе своей деятельности часто сталкивается не возвратом задолженности по выданным займам и прочим требованиям. Убыгки, размер которых услановлен, признаются в качестве расхода и на их сумму, в пределах которой создаются резервы на покрытие убытков от кредитной деятельности, уменьшается размер соответствующей категории требований (займов). Сумма неподтвержденных, но потенциальных убытков, о присутствии которых в кредитном портфеле банка можно судить, исходя из предыдущего опыта, также признаётся в качестве расхода и на их сумму, в пределах которой создаются резервы на покрытие убытков от кредитной деятельности, уменьшается общая сумма займов, числящихся в бухгалтерском балансе банка. Определение размера таких убытков зависит от решений руководства, при этом, большое значение имеет последовательность руководства в применяемых из периода в период методах определения размера этих убытков.
Создание сумм дополнительных резервов представляет собой распределение чистого нераспределенного дохода, а не расходы при определении чистого дохода или убытка за отчетный период. Уменьшение этих сумм ведет к увеличению чистого нераспределенного дохода, и не включается в расчет чистого дохода или убытка за отчетный период. Финансовая отчетность должна помогать пользователям понимать степень влияния убытков от кредитной деятельности на финансовое состояние результаты деятельности банка для того, чтобы они могли судить об эффективности использования банком своих ресурсов. В связи с этим банк раскрывает общую сумму резерва на покрытие убытков от кредитной деятельности, имеющуюся на дату составления финансовой отчетности, и изменения резерва, произошедшие в течение отчетного периода. Изменения в резерве, включая суммы, ранее списанные, но восстановленные в течение отчетного периода, показываются отдельно. Банком может быть принято решение не начислять вознаграждение по займам, например, при наличии по ним просроченной задолженности по уплате вознаграждения или суммы основного доля. Банк раскрывает общую сумму займов на отчетную дату, по которым вознаграждение не начисляется, и основание, использованное для определения сумм таких займов. Также поощряется, чтобы банк раскрывал, признает ли он доход в виде вознаграждения по таким займам и влияние на отчег о результатах финансово-хозяйственной деятельности оказываемое не начислением вознаграждения. Займы, возврат которых становится невозможным, списываются за счет резервов, созданных на покрытие убытков по кредитной деятельности. При этом банк раскрывает сроки списания безнадежной задолженности, которые могут различаться в некоторых случаях они не списываются до завершения всех необходимых юридических процедур и определения окончательной суммы убытка, в других случаях такие займы списываются раньше, например, если заемщиком не была погашена в установленный срок сумма вознаграждения или основного долга. Учитывая возможность таких различий в сроках списания безнадежной задолженностью займам, при которых общая сумма займов и общая сумма резервов на покрытие убытков от кредитной деятельности в одинаковых условиях может существенно различаться, банк раскрывает свою политику в отношении списания безнадежных займов.
Резервы на покрытие убытков, возможных вследствие наличия общих банковских рисков, включающих будущие убытки и другие риски, возникновение которых непредсказуемо, либо условных обязательств и условных требований, создаются за счет распределения чистого нераспределенного дохода и должны раскрываться отдельно. Сокращение размера таких резервов производится за счет увеличения чистого нераспределенного дохода и тем самым не влияет на расчет чистого дохода или убытка за отчетный период. Названные резервы банк может создавать в дополнение к резервам на покрытие убытков по кредитной деятельности и прочим резервам. Создание таких резервов может привести повышению обязательств, занижению активов или скрытым начислениям и резервам и предоставляет возможность для искажения величины чистого дохода и капитала банка.
В случаях, когда доход или убыток за отчетный период включает скрытие суммы, зарезервированные для покрытия основных банковских рисков или условных обязательств или условных требований, либо скрытое увеличение размера чистого дохода, возникающее в результате сокращения таких резервов, огчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности не может представлять значимую и надежную информацию о деятельности банка. Аналогично, информация о финансовом положении банка, представляемая в бухгалтерском балансе, не может быть значимои и надежной, если завышаются обязательства, занижаются активы или присутствуют скрытые начисления по созданию резервов. Банк должен раскрывать общую сумму обеспеченных обязательств, а также характер и балансовую стоимость активов, заложенных в качестве обеспечения. Это связано с тем, что суммы такого обеспечения часто бывакл существенными и могут иметь значительное влияние на оценку финансового положения банка. При этом поощряется раскрытие информации о характере сделок, в результате которых были заложены активы. [15]
Если банк вовлечен в значительную трастовую деятельность, раскрытие этого факта и указание на масштабы этой деятельности должно производиться в финансовой отчетности банка.
Банки часто действуют в качестве доверительного собственника или иным образом обеспечивают хранение или размещение активов от имени физичееких лиц, инвестиционных и пенсионных фондов или других организаций При этом активы, полученные в доверительное управление, не принадлежат банку, и таким образом не подлежат признанию в бухгалтерском балансе банка и учитываются на внебалансовых статьях, в связи с чем раскрьшаются отдельно, ввиду возможного возникновения потенциального обязательства, в случае невыполнения обязанностей по доверенности. Сейфовые операции банка (хранение принятых ценностей) не должны рассматриваться как трастовая деятельность. Операции банка со связанными сторонами могут проводиться на условиях, отличающихся от условий проведения операций с другими партнерами, являющимися связанными сторонами. Часто связанным сторонам предоставляются льготные условия, например, меньшее вознаграждение за предоставленные займы, большие суммы предоставляемых займов, чем обычным заемщикам, меньшие формальности и другие условия. В случае, если банк прямо или косвенно, через дочерние организации, владеет более чем половиной голосующих акций другого юридического лица или существенной частью таких акций, а также полномочиями, позволяющими по уставу или соглашению направлягь финансовую и оперативную политику руководства такого юридического лица, информация о взаимоотношениях между такими связанными сторонами должна быть раскрыта независимо от того, проводились ли операции между ними.